Professional Documents
Culture Documents
95 - 11/2012
Rolul auditului
financiar n
creterea calitii
informaiilor
financiare
11/2012
de audit
l Utilizarea unor tehnici informatice n efectuarea
misiunilor de audit
l Fundamentarea unui scoring al practicilor de audit intern
utilizate de firmele listate la BVB, n contextul guvernanei
corporative
l Implementarea IFRS la entitile cotate la burs
l Implicarea organismelor profesionale i a mediului
academic n educaia financiar-contabil a publicului
l Auditul insolvenei
Informaii
Masa rotund
ACCA - ecoDa pe tema
viitorului auditului
La 25 septembrie 2012 a avut loc, la sediul Parlamentului
European de la Bruxelles, un eveniment organizat n
parteneriat de ACCA i Confederaia European a Asociaiilor de Directori (ecoDa), cu tema Viitorul auditului: ctre o
mai mare transparen, calitate i independen.
La acest eveniment, la care Camera Auditorilor Financiari
din Romnia a fost reprezentat prin preedintele su, prof.
univ. dr. Horia Neamu, moderatorul lucrrilor a fost Sajjad
Karim, membru al Parlamentului European i raportor pe
probleme de reform a profesiei de audit, din partea
Comisiei pentruAfaceri Juridice (JURI).
Masa rotund ACCA ecoDa a avut loc pe fondul dezbaterilor curente dintre Parlamentul European i Consiliu,
care discut despre pachetul de propuneri publicat de
Comisia European la 30 noiembrie 2011 i care au drept
obiectiv reforma auditului: proiectul de Directiv privind
auditul statutar, care va nlocui directiva 43/2006/CE i
Regulamentul privind auditul statutar al entitilor de interes
public.
Printre vorbitorii care au luat cuvntul n cadrul acestei
manifestri s-au numrat: Nathalie Berger, ef unitii de
audit din cadrul Direciei Generale Piaa Intern a Comisiei
Europene, Sebastian Valentin Bodu, membru al Comisiei
Juridice a Parlamentului European i shadow-rapporteur al
Parlamentului European pe aceast tem, Jos van Huut,
preedintele Grupului European al Reelelor Internaionale
de Contabilitate (EGIAN), Daniel Montgomery, preedintele grupului de lucru pe probleme de raportare a
auditului, Consiliul pentru Standarde Internaionale de
Audit i Asigurare (IAASB) din cadrul Federaiei Internaionale a Contabililor (IFAC).
Al 16-lea Congres
al Asociaiei Contabililor
i Auditorilor
din Republica Srpska
O delegaie a Camerei Auditorilor Financiari din Romnia,
format din prof. univ. dr. Ion Mihilescu, preedinte de
onoare, i Adriana Spiridon, ef al Departamentului de
relaii internaionale, au participat la cel de-al 16-lea
Congres al Asociaiei Contabililor i Auditorilor din
Auditori financiari
din Bulgaria n vizit la CAFR
n ziua de 27 septembrie a.c. la sediul Camerei a avut loc o
ntlnire profesional ntre reprezentani i auditori
financiari ai filialei Plovdiv a Institutului Contabililor Publici
Autorizai din Bulgaria (ICPA) i membri ai Consiliului i
Executivului CAFR. Oaspeii bulgari, condui de Dimitar
Jeliazkov, membru al Consiliului ICPA, au fost ntmpinai
de Ana Dinc, vicepreedinte al Consiliului Camerei,
Urania Moldovanu, eful Departamentului de monitorizare i competen profesional, Daniela tefnu, consilier juridic i Mihai Dragnea, expert relaii internaionale.
Vicepreedinta Consiliului CAFR, Ana Dinc, a prezentat
modul de organizare a Camerei Auditorilor Financiari din
Romnia, relaiile interne i internaionale ale organismului
nostru profesional, precum i preocuprile i aciunile care
se ntreprind pentru a rspunde provocrilor perioadei
dificile pe care o traverseaz economia global.
S-au discutat aspecte practice privind exercitarea profesiei,
n mod individual sau prin firme de audit, adoptarea Standardelor de audit pe care le aplic profesionitii, auditori
financiari ai celor dou tri vecine, aspecte privind formarea
profesional continu.
Un deosebit interes a prezentat discuia privind sistemul de
supraveghere public a auditului statutar, care n cele dou
ri, din punct de vedere al finanrii i funcionrii, este
diferit. n Bulgaria, sistemul de supraveghere public este
finanat excesiv de la bugetul statutului, iar preedintele
acestui organism numit de Parlamentul Bulgariei, are un
mandat de 4 ani.
Totodat, a fost subliniat buna conlucrare ntre CAFR i
ICPA att pe plan regional, ct i n cadrul organismelor
profesionale internaionale.
Mesajul
Consiliului Camerei
Auditorilor Financiari
din Romnia
n fiecare an la 26 octombrie romnii l prznuiesc pe Sfntul
Mare Mucenic Dimitrie, Izvortorul de Mir, cunoscut i venerat datorit calitilor sale de nelepciune, milostenie, faceri
de bine, dobndite prin pregtire i educaie. Cu apte ani n
urm Consiliul CAFR a hotrt ca acest sfnt s fie considerat protector al auditorilor financiari, declarnd aceast zi
ca fiind Ziua Naional a Auditorului Financiar din Romnia.
Este un prilej pentru a marca cu legitim satisfacie progresele remarcabile obinute de profesia noastr, de profesionitii
si, membri ai unei organizaii care se bucur de o binemeritat apreciere att pe plan intern n relaiile cu clienii misiunilor de audit, dar deopotriv cu instituiile publice i organizaiile profesionale cu care colaboreaz, dar i pe plan internaional. Este semnificativ faptul c n prezent Camera
Auditorilor Financiari din Romnia este membru cu drepturi
depline al Federaiei Internaionale a Contabililor (IFAC), al
Federaiei Europene a Contabililor (FEE) i al Federaiei
Internaionale a Experilor Contabili Francofoni (FIDEF) calitate n care i aduce o contribuie direct la activitatea profesional a acestor prestigioase instituii i particip activ la
evenimentele organizate de acestea.
De asemenea, Camera desfoar excelente relaii cu organizaii profesionale din alte ri, precum Marea Britanie,
Ungaria, Lituania, Bulgaria, Republica Sprska Bosnia i
Heregovina, Federaia Rus, Ucraina, Azerbaidjan, Republica Moldova, n cadrul protocoalelor de colaborare semnate
cu acestea, ceea ce contribuie nemijlocit la afirmarea n lume
a profesiei de audit financiar din Romnia.
n ultimii ani, Camera Auditorilor Financiari din Romnia s-a
ntrit i dezvoltat continuu att numeric, dar mai ales n privina performanelor profesionale.
n prezent, Camera are 4.200 de membri persoane fizice,
945 membri persoane juridice i 1.750 de stagiari.
11/2012
Cercetare
Abstract
Introducere
Toat lumea vorbete actualmente despre crize i lipsuri, indiferent c este
vorba de crize i lipsuri la nivelul individului, familiei, ntreprinderilor, naiunilor, regiunilor, diferitelor monede, sistemelor financiare sau la nivel mondial.
Criza economic mondial este un proces deosebit de complex, profund i de
actualitate, care afecteaz elementele
fundamentale ale sistemului economic
i cruia marii economiti de la nivel
mondial nu reuesc s-i gseasc antidot. Criza economic are, de obicei,
efecte devastatoare att n rile puternic industrializate, ct i n cele mai
puin dezvoltate, ale cror economii depind n cea mai mare msur de exporturile de materii prime. n perioadele de
recesiune economic, volumul comerului mondial scade rapid, dup cum scad
i veniturile personale, profitul companiilor i veniturile bugetare.
Efectele crizelor economice se manifest sub multiple forme, cum ar fi: scderea volumului schimburilor comerciale,
reducerea consumului i, implicit, a produciei, falimente rsuntoare, scde-
11/2012
Cercetare
rea veniturilor populaiei, creterea omajului, deprecierea monedelor naionale, inflaie, scderea veniturilor bugetare, diminuarea cheltuielilor publice,
creterea deficitelor bugetare etc. Dei,
n general, crizele economice globale
afecteaz toate entitile dintr-o ar,
unitile mari au mai multe posibiliti i
o mai mare for de a suporta efectele
acesteia. n schimb, ntreprinderile mici
i mijlocii sunt cele mai afectate de
criz, n rndul acestora nregistrnduse i cele mai multe falimente.
Criza economic generalizat manifestat pe plan mondial i scandalurile financiare rsuntoare nregistrate la
nivelul unor mari companii (ENRON,
WORLDCOM, AHOLD, PARMALAT
etc.) repun n discuie calitatea i credibilitatea informaiilor financiar-contabile.
Aceste evoluii din mediul economicosocial au fost asociate, de cele mai
multe ori pe nedrept, cu profesia contabil, responsabil de aprarea interesului public i concretizat n informarea corect a utilizatorilor externi,
respectiv, n garantarea credibilitii datelor publicate de uniti. De exemplu,
n ultimii ani, eecurile etice din partea
anumitor membri ai profesiei, care au
avut ca rezultat lipsa de ncredere n
raportarea financiar, au impus modificri eseniale ale reglementrii profesiei
(Legea Sarbanes-Oxley n SUA, Legea
securitii financiare n Frana etc.).1
Auditorii financiari sunt reprezentanii
profesiei contabile cei mai expui la criticile virulente ale utilizatorilor de informaii din raportrile financiare, fiind
considerai apii ispitori, n calitatea
lor de garani ai calitii i credibilitii
Metodologia
cercetrii
n lucrarea de fa am utilizat ca metodologii de cercetare: analiza critic,
analiza comparativ i deducia.
Rolul
auditului financiar
n informarea
utilizatorilor
Obiectivul fundamental al auditului financiar este stabilit prin reglementrile
specifice domeniului, respectiv, activitatea efectuat de auditorii financiari n
vederea exprimrii unei opinii asupra
situaiilor financiare sau a unor componente ale acestora, exercitarea altor
misiuni de asigurare i servicii profesionale potrivit standardelor internaionale de audit i altor reglementri
1 Toma, M., Potdevin, J., Elemente de doctrin i deontologie a profesiei contabile, Ed CECCAR, Bucureti, 2008, p. 33
2 Ordonana de urgen nr. 75/1999 privind activitatea de audit financiar, republicat n Monitorul Oficial al Romniei, Partea I, nr. 598 din 22.08.2003,
modificat i completat prin Legea nr. 26 din 2 martie 2010 pentru modificarea i completarea Ordonanei de urgen a Guvernului nr. 75/1999
privind activitatea de audit financiar, publicat n Monitorul Oficial al Romniei, Partea I, nr. 145 din 5.03.2010, art. 2, alin. (1)
3 Adoptat prin Hotrrea Consiliului Camerei Auditorilor Financiari din Romnia nr. 161/14.04.2010 i intrat n vigoare de la 1 ianuarie 2011
4 http://www.ifac.org/sites/default/files/publications/files/2012-IESBA-Handbook.pdf, consultat la16.07.2012
Caracteristicile
calitative ale
informaiilor din
situaiile financiare
Potrivit IAS 1 Prezentarea situaiilor
financiare, situaiile financiare trebuie
s prezinte fidel poziia financiar, performana financiar i fluxurile de trezorerie ale unei entiti. Prezentarea fidel prevede reprezentarea exact a
efectelor tranzaciilor, a altor evenimente i condiii, n conformitate cu definiiile i criteriile de recunoatere pentru
active, datorii, venituri i cheltuieli stabilite n Cadrul general5. Pentru ca informaia contabil s rspund cerinei
de a reflecta imaginea fidel a activelor,
datoriilor, poziiei financiare, profitului
sau pierderii entitii sau unui grup de
societi ea trebuie s ndeplineasc
anumite CRITERII DE CALITATE. Este
absurd s admitem c o informaie care
nu corespunde criteriilor calitative este
n msur s asigure realizarea acestui
obiectiv fundamental al contabilitii i
situaiilor financiare anuale (rapoarte
financiare6, potrivit IASB).
Sub acest aspect, se constat o anumit diferen de tratament a caracteristicilor calitative n reglementrile contabile internaionale actuale comparativ
cu prevederile din normele romneti.
CARACTERISTICILE CALITATIVE
N VIZIUNEA IASB
Principalele caracteristici calitative
pe care trebuie s le ndeplineasc informaiile financiare, n viziunea IASB,
pentru a fi utile investitorilor existeni i
poteniali, mprumuttorilor i altor creditori7 n deciziile pe care acetia le iau
sunt: relevana i reprezentarea exact
(denumite caracteristici calitative fundamentale).
Relevana. Aceast caracteristic fundamental impune informaiilor financiare s aib capacitatea de a genera o
diferen n deciziile luate de ctre utilizatori. Informaiile pot avea capacitatea de a genera o diferen n luarea
unei decizii chiar dac unii utilizatori
aleg s nu profite de aceste informaii
5 IASB, Standardele Internaionale de Raportare Financiar, Norme oficiale emise la 1 ianuarie, 2011, Partea A Cadrul general conceptual i dispoziii, Ed. CECCAR, Bucureti, 2011, p. A387
6 Idem, p. A33
7 Potrivit IASB, utilizatori de informaie financiar-contabil
11/2012
Cercetare
maiile referitoare la entitatea raportoare sunt mult mai utile dac pot fi
comparate cu informaiile similare despre alte entiti i cu informaii similare
despre aceeai entitate aferente unei
alte perioade sau date.
Verificabilitatea reprezint caracteristica amplificatoare care i asigur pe utilizatori c informaiile reflect exact
fenomenele economice pe care i
propun s le reprezinte. Aceasta nseamn c diferii observatori independeni i n cunotin de cauz ar putea
ajunge la un consens (nu neaprat la
un acord total) c o anumit descriere
constituie o reprezentare exact.
Oportunitatea impune ca informaiile
s fie puse la dispoziia factorilor decizionali n timp util, avnd capacitatea
8 IASB, Standardele Internaionale de Raportare Financiar, Norme oficiale emise la 1 ianuarie, 2011, Partea A Cadrul general conceptual i dispoziii, Ed. CECCAR, Bucureti, 2011, p. A37
9 Idem, p. A33
CARACTERISTICILE CALITATIVE N
VIZIUNEA NORMELOR ROMNETI
n schimb, n reglementrile contabile
romneti10 se regsesc nominalizate
patru caracteristici calitative principale, respectiv inteligibilitatea, relevana, credibilitatea i comparabilitatea.
Inteligibilitatea este considerat o caracteristic calitativ specific utilizatorilor i impune ca informaia s poat fi
uor neleas de ctre decideni. Dei
inteligibilitatea este considerat o caracteristic fundamental, totui, informaiile privind unele probleme complexe, care ar trebui incluse n situaiile financiare datorit relevanei lor n luarea
deciziilor economice, nu ar trebui excluse doar pe motivul c ar putea fi prea
dificil de neles pentru anumii utilizatori.11
Relevana (pertinena) vizeaz calitatea informaiei de a influena deciziile
economice ale utilizatorilor, ajutndu-i
pe acetia s evalueze evenimente trecute, prezente sau viitoare, s confirme
sau s corecteze evalurile lor anterioare. Relevana informaiilor este influenat de natura i de pragul de semnificaie.12
10 Ordinul ministrului finanelor publice nr. 3.055/29.10.2009 pentru aprobarea reglementrilor contabile conforme cu directivele europene, publicat
n Monitorul Oficial al Romniei, Partea I, nr. 766 i 766 bis/10.11.2009, modificat i completat prin Ordinul ministrului finanelor publice nr.
2869/23.12.2010 pentru modificarea i completarea unor reglementri contabile, publicat n Monitorul Oficial al Romniei, Partea I, nr.
882/29.12.2010, modificat i completat prin Ordinul ministrului finanelor publice nr. 2382/03.08.2011 pentru completarea unor reglementri contabile (contabilitatea Grupului de Interese Economice), publicat n Monitorul Oficial al Romniei, Partea I, nr. 563/08.08.2011
11 Toma, C., Contabilitate financiar, Ed. TipoMoldova, Iai, 2011, p. 27
12 Ordinul ministrului finanelor publice nr. 3.055/29.10.2009 pentru aprobarea reglementrilor contabile conforme cu directivele europene, publicat
n Monitorul Oficial al Romniei, Partea I, nr. 766 i 766 bis/10.11.2009, cu modificrile i completrile ulterioare, punctul 23, alin. (3)
13 Toma, C., Contabilitate financiar, Ed. TipoMoldova, Iai, 2011, p. 28
14 Ordinul ministrului finanelor publice nr. 3.055/29.10.2009 pentru aprobarea reglementrilor contabile conforme cu directivele europene, publicat
n Monitorul Oficial al Romniei, Partea I, nr. 766 i 766 bis/10.11.2009, cu modificrile i completrile ulterioare, punctul 23, alin. (5)
11/2012
Cercetare
n reglementrile romneti se
regsesc cam aceleai caracteristici, ns prezentarea sau denumirea
lor este sensibil diferit;
10
Imaginea fidel
obiect al
raportului de audit
Noiunea de imagine fidel apare mai
mult ca un obiectiv fundamental al
contabilitii sau ca o norm a
normelor dect ca un principiu sau o
norm, avnd n vedere multitudinea de
elemente care concur la obinerea
fidelitii.
O atitudine curent a normalizatorilor
(preluat i de legislaia contabil
romneasc) este de a se considera c
respectarea principiilor contabile, n
general, i a regulilor i metodelor de
evaluare (n particular) este suficient
pentru obinerea imaginii fidele. Se
merge uneori chiar mai departe, afirmndu-se c noiunea de imagine
fidel trebuie s fie asimilat respectrii
prescripiilor contabile. n aceste condiii, contribuia termenului de imagine
fidel, n raport cu conceptele tradiionale de regularitate (respectarea regulilor) i de sinceritate, este redus la
cazuri excepionale i marginale.
Ca urmare, legiuitorul consider c, n
mod obinuit, aplicarea strict a regulilor nsoit de sinceritatea productorului de situaii financiare anuale
satisface integral obiectivul de imagine
fidel. Deci, n condiii normale:17
11/2012
11
Cercetare
reglementri se dovedete contrar obligaiei prevzute la pct. 9,
entitatea trebuie s fac abatere de
la acea prevedere, n vederea oferirii unei imagini fidele, n nelesul
pct. 9. Orice astfel de abatere trebuie prezentat n notele explicative, mpreun cu o explicaie a
motivelor acesteia i o prezentare a
efectelor abaterii asupra valorii activelor, datoriilor, poziiei financiare
i a profitului sau pierderii.
Cu toate c n majoritatea legislaiilor
contabile naionale respectarea principiilor contabile i a regulilor de evaluare este considerat o condiie sine qua
non pentru asigurarea imaginii fidele,
tot mai muli autori contest aceast
afirmaie. Ei susin, i pe bun dreptate,
c respectarea strict a principiilor contabile poate conduce la o ndeprtare
semnificativ a informaiilor furnizate de
contabilitate, de starea de fapt din ntreprindere (de exemplu, principiul prudenei). De asemenea, obiectivul de
imagine fidel este afectat i de evaluarea la costul istoric, aplicarea unor
reglementri cu caracter fiscal etc.
Pentru a se ajunge de la imagine infidel la imagine fidel se poate aciona
pe dou ci:
Concluzii
12
Bibliografie
Chersan, I.-C., Auditul financiar de la normele naionale la standardele internaionale, Ed. Tehnopress, Iai, 2012
Colasse, B., Fondements de la comptabilit, Ed. Decouverte,
Paris, 2012
Horomnea, E., Audit financiar. Concepte. Standarde. Norme,
Ed. Alfa, Iai, 2010, p. 15
Obert, R., Mairesse, M.-P., DSCG 4 - Comptabilit et audit. Manuel et Applications, 3me edition, Ed. Dunod, Paris, 2010
Toma, C., Contabilitate financiar, Ed. TipoMoldova, Iai, 2011
Toma, C., Managementul contabilitii financiare, Ed.
TipoMoldova, Iai, 2012
Toma, C., Conturile anuale i imaginea fidel n contabilitatea
romneasc, Ed. Junimea, Iai, 2001
Toma, M., Potdevin, J., Elemente de doctrin i deontologie a
profesiei contabile, Ed CECCAR, Bucureti, 2008
IASB, Standardele Internaionale de Raportare Financiar,
Norme oficiale emise la 1 ianuarie, 2011, Partea A Cadrul
general conceptual i dispoziii, Ed. CECCAR, Bucureti,
2011Ordinul ministrului finanelor publice nr. 3.055/
29.10.2009 pentru aprobarea reglementrilor contabile conforme cu directivele europene, publicat n Monitorul Oficial
al Romniei, Partea I, nr. 766 i 766 bis/10.11.2009, modificat i completat prin Ordinul ministrului finanelor publice nr.
2869/23.12.2010 pentru modificarea i completarea unor
reglementri contabile, publicat n Monitorul Oficial al
Romniei, Partea I, nr. 882/29.12.2010, modificat i completat prin Ordinul ministrului finanelor publice nr. 2382/
03.08.2011 pentru completarea unor reglementri contabile
(contabilitatea Grupului de Interese Economice), publicat n
Monitorul Oficial al Romniei, Partea I, nr. 563/08.08.2011
Ordonana de urgen nr. 75/1999 privind activitatea de audit
financiar, republicat n Monitorul Oficial al Romniei,
Partea I, nr. 598 din 22.08.2003, modificat i completat
prin Legea nr. 26 din 2 martie 2010 pentru modificarea i
completarea Ordonanei de urgen a Guvernului nr.
75/1999 privind activitatea de audit financiar, publicat n
Monitorul Oficial al Romniei, Partea I, nr. 145 din 5.03.2010
http://www.ifac.org/sites/default/files/publications/files/2012IESBA-Handbook.pdf
Informaii
Adunarea General FIDEF
i cel de-al 67-lea Congres
al Ordinului Experilor
Contabili din Frana
Camera Auditorilor Financiari din Romnia a fost reprezentat prin preedintele su, prof. univ. dr. Horia Neamu, la Adunarea General a Federaiei
Internaionale a Experilor Contabili
Francofoni (FIDEF), organizaie din
care face parte ca membru cu drepturi
depline. Evenimentul a avut loc la Paris,
Frana, la 3 octombrie 2012. n cadrul
acestei manifestri, domnul Siaka
Traor preedintele Ordinului Experilor Contabili din Burkina Faso (ONEC11/2012
Polonia, Camerun, Tunisia, Maroc, Canada, Liban, Burkina Faso etc. n deschiderea lucrrilor, Pierre Moscovici,
ministrul economiei i finanelor din
Frana, a propus implementarea unui
nou dispozitiv contabil, n favoarea
ntreprinderilor: controlul tehnic al bilanului. Aceast propunere se ncadreaz
n strategia de sprijinire a ntreprinderilor mici i mijlocii de a traversa criza
economic actual.
Structurate n sesiuni plenare, dezbateri i ateliere de discuii, lucrrile acestui Congres, axate pe situaia curent i
abordnd provocrile cu care se confrunt profesia contabil din Frana, au
reunit peste 3.000 de participani.
13
Cercetare
Conotaii teoretice
i practice privind
Strategia general de audit
Tatiana DNESCU*
Abstract
Introducere
Dezideratul oricrui auditor financiar este de a efectua o misiune de audit financiar eficient i eficace. Pentru aceasta un
rol important l are planificarea, n cadrul creia, fcndu-se
apel la raionalitate i anticipare, sunt oferite premisele reuitei unei misiuni de audit. Aplicnd raionamentul profesional
n activitile de planificare, se va putea evalua logic ceea ce
este de fcut pentru a atinge obiectivele stabilite. Se tie c
obiectivul general al misiunii n auditul financiar se concen-
* Prof. univ. dr., Universitatea "Petru Maior" Tg. Mure, e-mail: tatiana_danescu@yahoo.com
14
Metodologia cercetrii
Avnd n vedere premisele de la care s-a plecat n prezenta
cercetare, coroborat cu cerinele i explicaiile date prin
actualele reglementri viznd planificarea unei misiuni de
audit, pentru realizarea obiectivelor propuse s-a procedat la
aplicarea unei metodologii de cercetare fundamental, care
se nscrie n curentul de cercetare pozitivist, inclusiv cu
prezentarea unor critici aduse nuanelor sintetice i, n multe
cazuri, insuficient de explicite din cadrul reglementrilor
actuale, care abordeaz Strategia general de audit. Pentru
stabilirea coordonatelor privind rolul i locul pe care Strategia
general de audit le are pentru o misiune de audit s-au aplicat metode de cercetare descriptiv coroborate cu metode
de cercetare exploratorii i interogatorii necesare identificrii
posibilelor explicaii, cunoaterii procesului, sistemului n
care trebuie ancorate procedurile de elaborare a Strategiei
generale de audit, inclusiv elementele acesteia. Ulterior, au
fost aplicate metode comparative, de clasificare, de sintez,
de analiz cauzal asupra rezultatelor cercetrii, reieite ca
urmare a chestionrii a 37 de auditori practicieni asupra locului i rolului pe care l are Strategia general de audit n
cadrul unei misiuni de audit, asupra elementelor definitorii ale
unei Strategii generale de audit.
scurt timp dup (sau n paralel cu) finalizarea auditului anterior i continu pn la finalizarea misiunii curente de audit.
Documentul principal n cadrul procesului de planificare, care
deschide perspectivele alegerii celor mai adecvate proceduri
de evaluare a riscurilor misiunii i nu numai, l constituie Strategia general de audit. Activitile necesare ntocmirii Strategiei generale de audit se circumscriu debutului procesului
de planificare definit de ISA 300 Planificarea unui audit al
situaiilor financiare. Se remarc o abordare conceptual
nuanat, dat procesului de planificare a auditului, iar n cadrul acestuia procesului de ntocmire a Strategiei generale de
audit, dar insuficient de clar, de explicit, ceea ce solicit
precizri, considerate importante pentru integralitatea i caracterul adecvat al practicilor de audit dedicate elaborrii
Strategiei generale de audit. Aceasta pentru c procesul de
planificare a auditului, de elaborare a Strategiei generale de
audit debuteaz cu nceputul procesului de previziune i
colectare a probelor de audit pentru documentare asupra
clientului potenial de audit, n vederea lurii deciziei de
acceptare a misiunii de audit financiar. Constituie aa-numitele activiti de preplanificare (preliminare) a cror documentare2: permite auditorului financiar s obin suficiente
probe pentru situaia dat, probe care asigur diminuarea
rspunderii juridice, pstrarea bunului renume n comunitatea de afaceri; asigur meninerea costurilor la un nivel
rezonabil pentru ca auditorul financiar i firma de audit s fie
competitiv, s-i pstreze i extind numrul de clieni, s-i
creasc reputaia n realizarea serviciilor de calitate; contribuie la evitarea nenelegerilor cu clienii, asigurnd relaii
bune cu acetia, precum i uurarea prestrii serviciilor de
calitate, la costuri rezonabile; ajut auditorul financiar n evaluarea riscului de audit acceptabil, riscului inerent.
Prin ntocmirea Strategiei generale de audit, auditorul financiar va avea viziunea necesar asupra misiunii de audit financiar, ca urmare a focalizrii zonelor importante de evaluat, asupra problemelor poteniale care vor constitui preocupri principale n timpul misiunii, a timpului estimat a fi necesar pentru aplicarea procedurilor considerate adecvate n
efectuarea instrumentrilor necesare pentru stabilirea planului de audit, iar ulterior pentru stabilirea opiniei de audit.
Potrivit pct. 4 din ISA 300 Planificarea unui audit al situaiilor
financiare3, obiectivul general vizat de auditor este de a
1 IFAC CAFR, Manual de Standarde Internaionale de Audit i Control de Calitate Audit Financiar, Explicaia A2 din ISA 300 Planificarea unui
audit al situaiilor financiare, Editura Irecson, 2009, Bucureti, p. 270.
2 Dnescu, Tatiana, Proceduri i tehnici de audit financiar, Editura Irecson, 2007, Bucureti, p. 16.
3 IFAC CAFR, Manual de Standarde Internaionale de Audit i Control de Calitate Audit Financiar, ISA 300 Planificarea unui audit al situaiilor financiare, Editura Irecson, 2009, Bucureti, p. 267.
11/2012
15
Cercetare
planifica auditul astfel nct aceasta s se desfoare ntr-o
manier eficace. Prevederile din standard nu fac referire la
dou aspecte eseniale pe care auditorul financiar le are vizate n practic. Anume, consider c prin planificare auditorul
financiar trebuie s inteasc la o misiune de audit drept
obiectiv general alturi de eficacitate i alte dou obiective
generale referitoare la eficien i economicitate.
Desprins din aceste obiective, se remarc obiectivul fundamental pentru care practicile de audit cuprind proceduri de
ntocmire a Strategiei generale de audit, aceasta avnd evident tendin n minimizarea riscului de audit. Important
este ca, ulterior, obiectivele vizate prin strategie s fie monitorizate adecvat.4 Punctul de plecare n stabilirea Strategiei
generale de audit a unei entiti este viziunea i misiunea
acesteia.5
Stabilirea cu responsabilitate a elementelor Strategiei generale de audit va aduce reale avantaje, ale cror efecte se vor
regsi n justeea Planului de audit privind modul n care sunt
specificate toate detaliile referitoare la natura, momentul i
amploarea procedurilor de aplicat pe parcursul etapei
de realizare a auditului. Alte avantaje ale elementelor Strategiei generale de audit reprezint contribuia acestora la
uurarea:
z
ntocmirii dosarului de audit, evideniind principalele proceduri de audit aplicate controalelor i afirmaiilor;
4 Milus, Stu, The Institutional Need for Comprehensive Auditing Strategies, SANS Institute InfoSec Reading Room, 2003, p.9.
5 European Court of Auditors, Audit Strategy 2009 2012 Summary, January 2009, p 3,
http://eca.europa.eu/portal/pls/portal/docs/1/7394732.PDF.
6 CAFR, Ghid pentru un audit de calitate, Seciunea B9, 2012, Bucureti, pag.73-77.
7 CAFR, Ghid pentru un audit de calitate, Seciunea B3, C1, B9, 2012, Bucureti, pag.62-63, 86-94 i 73.
16
11/2012
17
Cercetare
Activitile de stabilire a naturii, plasarea n timp i
amploarea resurselor care vor fi utilizate n misiunea de
audit implic demersuri pentru stabilirea membrilor echipei
misiunii (inclusiv a celui care revizuiete documentaia misiunii) i repartizarea activitilor de audit ntre acetia, alturi de
proiectarea bugetului misiunii cu evidenierea perioadelor
adecvate de timp (ore suplimentare) i a auditorilor cu experien pentru acele domenii auditabile n care pot exista
riscuri de denaturare semnificativ mai ridicate.
n stabilirea resurselor misiunii, n bugetarea acestora (alocarea unui numr de ore pe fiecare domeniu auditabil) sunt
utilizate rezultatele activitilor de cunoatere a clientului, a
factorilor semnificativi, mai ales experiena anilor anteriori, n
cazul misiunilor de audit recurente, experiena din misiuni
realizate la alte entiti similare, date aferente bugetelor de
timp alocate de auditorul anterior, dac este posibil.
Pentru documentarea activitilor de stabilire a Strategiei
generale de audit, auditorul financiar poate utiliza informaii
din Ghid pentru un audit de calitate, Seciunea B9/1 la 58,
corelativ cu celelalte seciuni care formalizeaz tipurile de
activiti de preplanificare i planificare.
Procedurile de ntocmire a Strategiei generale de audit pot fi
diferite de la o entitate la alta, datorit unor circumstane n
care se deruleaz misiunile de audit, circumstane afectate
de factori de influen exogeni sau endogeni, dintre care nu
pot fi omii cei provenii din specificitatea entitii (natura,
complexitatea, dimensiunea afacerii auditate), specificitatea
8 CAFR, Ghid pentru un audit de calitate, Seciunea B9, 2012, Bucureti, pag .73 -77.
9 HM Treasury, Government Internal Audit Standards Good Practice Guide, Audit Strategy, Audit Policy & Advice, May 2002, p.4.
18
Existena unui mediu de control riscant (risc de control ridicat factor de risc de control 1), care poate
genera riscuri (inerente i de control) semnificative
pentru domeniul auditabil al imobilizrilor i creditorilor comerciali
Proba de audit C1/2.1 - Cazul evalurii mediului controlului intern:
Cercetare
zare liniar pentru imobilizrile corporale deinute,
fr ns a corecta denaturrile perioadelor anterioare, cnd nu s-a procedat la calcularea i nregistrarea amortizrilor aferente imobilizrilor deinute
potrivit dosarului de audit din perioada anterioar situaia identificat nu a fost corectat de
client
auditorul anterior a exprimat o opinie contrar pentru situaiile financiare ale anului N-1
20
Mediul controlului intern, stilul de lucru i contiinciozitatea responsabililor corporativi, a conducerii executive etc.
- Mediu de control riscant:
stil de lucru agresiv la SC CRIS SA
Proba de audit C1/2.1 - Cazul evalurii mediului controlului intern
i
Proba de audit B7 - Cazul stabilirii factorului de risc de
control
z
11/2012
Cercetare
III.Agenda ntlnirilor cu ali auditori ai
componentelor
Evaluarea competenei profesionale a auditorului
componentei, a nelegerii de ctre acesta a standardelor de audit, a cadrului de raportare financiar aplicabil
la grup
- Nu este cazul
Stabilirea detaliilor colaborrii pe baza nelegerii activitii auditorului componentei
- Nu este cazul
Comunicarea i confirmarea nelegerii de ctre auditorul componentei a Strategiei generale de audit a
grupului
- Nu este cazul
Confirmarea independenei i a cerinelor de etic pentru auditarea grupului
- Nu este cazul
Comunicarea i confirmarea nelegerii de ctre auditorul componentei a Planului de audit (Acordul de planificare) etc.
- Nu este cazul
Transmiterea rezultatelor activitii de auditare a componentei etc.
- Nu este cazul
22
Concluzii
Membrii echipei misiunii trebuie s cunoasc coninutul
Strategiei generale de audit i al Planului de audit, s-l neleag, confirmnd acest lucru prin ntocmirea Seciunii B1/2
din Ghid pentru un audit de calitate10.
Aceasta constituie i o asigurare c toi membrii echipei misiunii au citit i neles problemele estimate s apar, precum
i zonele de risc identificate n procesul de planificare a misiunii.
n baza celor reieite din aplicarea metodologiei de cercetare, considerm c n realizarea responsabilitilor auditorului financiar, att n ceea ce privete stabilirea adecvat a
Strategiei generale de audit, ct i n atingerea obiectivelor
de audit definite prin ISA 300 Planificarea unui audit al situaiilor financiare, ISA 200 Obiective generale ale auditorului
independent i desfurarea unui audit n conformitate cu
Standardele Internaionale de Audit i ISA 220 Controlul
calitii pentru un audit al situaiilor financiare, un rol important l are confirmarea nelegerii de ctre toi membrii echipei misiunii, nainte de nceperea misiunii, a Strategiei generale de audit, alturi de confirmarea nelegerii termenilor
Planului de audit, a Acordului de Planificare.
De asemenea, declararea de ctre toi membrii echipei misiunii, nainte de nceperea misiunii a independenei n raport
cu misiunea de audit i a faptului c vor respecta cerinele
Codului Etic al IFAC, alturi de urmrirea de ctre echipa
misiunii a integralitii Listei de verificare a planificrii din
Seciunea B1/1-11 din Ghid pentru un audit de calitate11
Pornind de la actualele
reglementri referitoare
la planificarea unei misiuni
de audit, devine esenial pentru
dezvoltarea normativelor
i practicilor n domeniu
constituirea unui model orientativ
de Strategie general de audit
Bibliografie
Dnescu, Tatiana, Proceduri i tehnici de audit financiar,
Editura Irecson, 2007, Bucureti
Milus, Stu, The Institutional Need for Comprehensive
Auditing Strategies, SANS Institute InfoSec Reading
Room, 2003
10 CAFR, Ghid pentru un audit de calitate, Seciunea B1, 2012, Bucureti, p. 45.
11 CAFR, Ghid pentru un audit de calitate, Seciunea B1, 2012, Bucureti, pag, 44-54.
11/2012
23
Cercetare
Consideraii
privind utilizarea
unor tehnici
informatice
n efectuarea
misiunilor de audit
Pavel NSTASE* & Drago STOICA**
Abstract
Introducere
Procesul de selectare a informaiilor relevante, de analiz i de structurare a
lor devine o sarcin dificil fr un instrument potrivit. Lipsa automatizrii
aduce ntrzieri importante n obinerea
informaiilor vitale, n cunoaterea situaiilor reale i implicit n luarea deciziilor
eficiente. Un raport ntr-o organizaie,
fr Business Intelligence, se obine
dup o zi, poate dou, iar factorii de
decizie i auditorii nu au niciodat o
imagine n timp real a organizaiei.
Abilitatea de a optimiza performana n
cadrul organizaiei depinde de abilitatea
celor care iau deciziile, de a msura i
nelege analizele n afaceri, iar apoi de
a aciona asupra informaiei n timpul
corespunztor. Eficientizarea deciziilor,
productivitatea i eficacitatea sunt realizate cu ajutorul sistemelor de Business
Intelligence care genereaz informaia
relevant, exact i de actualitate pentru a fi monitorizat i mbuntit.
Utilizarea datelor pentru a obine cunotine necesit mai mult dect o
raportare operaional i financiar.
Datele trebuie s fie transformate n
cunotine i livrate rapid atunci cnd
este nevoie de ele, la cerere n timp util,
n formate care pot fi folosite de organizaie ntr-o manier benefic afacerii i
optimizrii performanei.
Metodologia
cercetrii
Metodologia cuprinde analiza literaturii
de specialitate naional i internaional, definirea conceptelor ce stau la
baza trecerii de la raportarea tradiiona-
24
Premizele
managementului
performanei
Organizaiile investesc n domeniul informatic pentru o mai bun performan, pentru a crea specialiti n luarea deciziilor n mod consistent, avnd
informaii corecte, ce sunt n concordan cu procesul de afaceri i cu
obiectivele financiare. Folosind tehnologia i cele mai bune instrumente pentru
a alinia informaiile operaionale i cele
financiare, se face trecerea de la raportarea tradiional la standardul Business Intelligence.
Analitii din toate domeniile subliniaz
importana Business Intelligence de a
avea ca rezultat avantaje competitive,
creterea rentabilitii investiiilor la un
nivel ridicat pe organizaie. n acest
scop, organizaiile caut metode de
implementare a Business Intelligence i
departamentele informatice se confrunt cu situaia de a implementa infrastructura tehnologic care s suporte
aceste iniiative.
Totodat, condiiile economice actuale
au avut un impact semnificativ asupra
bugetului organizaiilor peste tot n lume. Chiar i organizaiile care nregistreaz creteri depun eforturi pentru a
micora cheltuielile n cazul n care recesiunea se va accentua n urmtoarele luni. Din cauza acestui fapt este
mai dificil s obin finanare pentru
Provocrile
cu care se confrunt
afacerile
Personalul calificat necesit informarea
n profunzime despre modul n care afa-
cerile i procesul de control se desfoar; astfel, avnd informaiile necesare, pot lua deciziile optime, generatoare de profit, determinnd scderea
cheltuielilor i eficientizarea folosirii resurselor.
Multe organizaii folosesc n prezent
rapoarte Excel numai n departamentul
financiar-contabil, metod ce implic
multe riscuri. Fiierele Excel genereaz
erori i de multe ori este imposibil nelegerea logic n care s-au produs, ceea
ce duce la verificarea constant i la
refacerea acelorai date. Acestea sunt
foarte greu de consolidat, sunt nesigure
i ineficiente pentru a culege informaii1.
Oportunitile de mbuntire a performanelor exist i n organizaiile bine
conduse. Marea majoritate nu au o continuitate ntre oameni, procese i sistem, ceea ce este relevant n multe privine. Angajaii omit anumite etape din
procesul standard deoarece lucreaz
ntr-un anumit mod, de exemplu, pot
aduga i salva fiiere pe hard-drive-ul
individual, ceea ce genereaz mai
multe versiuni.
Un proces de afaceri ce a fost implementat i neschimbat pentru mult timp
poate obstruciona eficiena prin forarea angajailor de a folosi pai greoi,
chiar dac exist noi sisteme ce permit
utilizarea direct i mai uoar pentru a
ajunge la acelai rezultat. Sistemele informatice anacronice pot ascunde informaiile de utilizatori, prin accesul dificil
ctre acestea, astfel nct utilizatorul nu
tie c informaia exist n sistem2. Prin
urmare, organizaia nu poate funciona
eficient pentru a obine cele mai bune
rezultate posibile.
Dorina de a avea performan conduce
managementul informaiilor n toate
etapele de maturitate. n cazul organi-
1 Turban E., Aronson J.E., Liang T.P., Sharda, R., Decision Support and Business Intelligence Systems, Pearson, Prentice Hall, New Jersey, 2007
2 Poonen S., Bardoliwalla N., Their A., From Strategy to Execution, Springer Berlin Heidelberg, 2008
11/2012
25
Cercetare
zaiilor mici, volumul de date este mai
mic, fiind mai uor de auditat. Marile
organizaii globale fac eforturi de eficientizare, de a pune la dispoziie informaii necesare managementului pentru
a fi n msur s ia decizii ce servesc la
atingerea obiectivelor stabilite. Astfel,
este esenial formarea unei fundaii de
Business Intelligence, soluii de performan managerial ce transmit informaii echipei de conducere i auditorilor
n dezvoltarea planului de audit.
Business Intelligence nu nseamn o
serie de lucrri sau rapoarte prezentate. De exemplu, rndurile dintr-un raport de audit pot conine informaii
detaliate i exacte, ns ele reprezint o
soluie de Business Intelligence doar n
momentul n care sunt transpuse ntr-o
form uor de neles i de interpretat
de ctre o persoan cu drept de decizie, n vederea gsirii unei soluii eficiente pentru o anumit situaie ntlnit
n activitatea curent.
Ali factori care contribuie la implementarea soluiilor de Business Intelligence
sunt reglementrile din anumite domenii (industria bancar, farmaceutic),
anumite standarde de aplicat pentru
unele organizaii sau cotarea lor la
bursa de valori, existena unor anumii
investitori etc. Basel II, Sarbanes-Oxley,
modificrile aduse la Codul Fiscal, toate
acestea necesit informaii suplimentare de la organizaii i, n consecin, mai
multe rapoarte.
Business Intelligence optimizeaz resursele i procesele la toate nivelele
organizaiei pentru a atinge obiective
strategice comune3. Trebuie gsit o
metod prin care toate nivelele unei
organizaii pot merge n aceeai direcie
pentru atingerea scopurilor comune.
O soluie eficient i integrat de Business Intelligence mbuntete performana afacerii, n sensul c ea duce
la luarea de decizii eficiente n interiorul
organizaiei. Pentru ca o soluie de
Business Intelligence s poat oferi
maximul, aceasta trebuie s fie creat
n aa fel nct s corespund necesitilor tuturor utilizatorilor i trebuie s
fie flexibil pentru a integra toate informaiile structurate i nestructurate pe
care organizaia le folosete zilnic.
Provocrile cu care
se confrunt
departamentul
informatic
Liderii n tehnologia informaiilor recunosc valoarea unui Business Intelligence integrat, dar se confrunt cu nenumrate probleme, ntre care:
z
3 Wade D., Recardo R., Corporate Performance Management - How to build a better organization through measurement-driven, strategic alignment,
Butterworth Heinemann, 2001
26
Soluia
4 Desai, M.S., Desai, K.J., Ojode, L, A Global Information Technology Model: Business Applications in Developing Economies (case studies),
Information Management & Computer Security, vol. 12, no. 5: 401-410, 2004
5 Adkins T., Case studies in performance management: a guide from the experts, John Wiley, 2006
6 IFAC (2003), International Standards on Auditing (ISAs), Stuttgart: Schaeffer-Poeschel
11/2012
27
Cercetare
formuleze o opinie de audit incorect cu
privire la sistemul informatic este
redus la un nivel sczut acceptabil,
nivel mult mai mic dect n cazul unui
audit tradiional.
Una dintre cele mai comune modaliti
de a pune n aplicare Business Intelligence este prin raportare. Ca o component esenial a Business Intelligence,
raportarea prevede datele critice necesare pentru a rspunde ntrebrilor fundamentale de afaceri. Raportarea este
adesea prima zon abordat atunci
cnd se analizeaz nevoile utilizatorilor
i acesta este punctul focal al iniiativei
de Business Intelligence.
n vederea atingerii obiectivelor organizaiei, raportarea trebuie s urmeze o
cale logic i atent planificat. n lucrarea Construirea unei fundaii pentru
succesul managementului performanei: sistemul de Business Intelligence al
corporaiilor i suport pentru raportarea
obiectivelor strategice de afaceri, cercetarea Ventana se identific patru
etape ale procesului de maturare, pentru utilizarea n mod sistematic de informaii n scopul obinerii unui avantaj n
afaceri7. Cele patru etape de raportare
identificate de Ventana sunt: raportare
planificat, avansat, strategic i inovatoare (figura 1).
RAPORTAREA PLANIFICAT
Primul pas n crearea sistemului de
Business Intelligence este de a aborda
raportarea nevoilor de baz n una sau
mai multe departamente selectate.
Clienii i-au concentrat efortul lor ntr-o
zon de afaceri cu cele mai puternice
nevoi, cu cel mai mare potenial de
plat sau acolo unde o informaie conduce iniiativa.
Cu alte cuvinte, Business Intelligence
are la baz o singur soluie de raportare concentrat asupra unui departament special sau asupra unui grup de
utilizatori de afaceri care cuprinde date
limitate ca scop de aplicare, referitoare
la un singur departament sau funcie de
afaceri.
Business Intelligence poate oferi rspunsuri la problemele eseniale ale auditorului, ajutndu-l astfel la luarea de
decizii pentru a le rezolva. Rspunsurile
se gsesc prin analizarea i compararea datelor istorice (create att n cadrul, ct i n exteriorul organizaiei).
Analizarea acestor date permite nelegerea tendinelor, punctelor forte i
slabe, precum i a situaiei la momentul
analizei. Business Intelligence este un
concept care aduce modificri eseniale
pentru auditori.
Dei eforturile se pot concentra pe un
numr limitat de cerine, exist nevoia
de multe tipuri de rapoarte, fiecare
avnd propriile cerine tehnologice. Ca
rezultat, IT-ul i utilizatorii de afaceri trebuie s lucreze mpreun pentru a defini i a evalua tehnologia care satisface
cel mai bine cerinele de afaceri. Departamentul IT trebuie s echilibreze
valoarea noilor cerine de afaceri cu
dezavantajele implementrii unei noi
tehnologii. Acest lucru necesit o evaluare a produselor pentru a implementa
soluia care se adreseaz att nevoilor
imediate, ct i cerinelor viitoare ale
organizaiei. Construit pe un singur serviciu web-based, securizat i orientat
arhitecturii cu caracteristici de metadate
centralizate, sistemul de management
al performanei trebuie s furnizeze o
gam complet de rapoarte ntr-un mediu unic de autor, inclusiv de raportare,
interogare i analiz; panou de bord,
scorecard i managementul evenimentelor. Aceste capaciti sunt oferite consecvent printr-o interfa web-browser.
RAPORTAREA AVANSAT
n a doua etap organizaiile furnizeaz
soluia de raportare mai multor utilizatori i adaug capabilitile sofisticate
de Business Intelligence. Punctele de
pornire sunt:
7 www.ventanaresearch.com
28
implementarea
dashboard-ului,
scorecard-urilor i evidenierea modelelor de afaceri necesare pentru a
le sprijini.
Adoptarea unei platforme unice i integrate n cadrul unei organizaii economisete bani pe produse i servicii i
ofer sigurana faptului c organizaia
raporteaz i lucreaz pe un singur set
de date. Astfel, singura soluie integrat:
z
RAPORTAREA STRATEGIC
Urmrirea unei abordri strategice pentru gestionarea i optimizarea performanelor afacerii ceea ce a ajuns s
fie denumit management al performanei trebuie s fie o prioritate pentru managementul organizaiei. n timp
ce tehnologia pentru Business Intelligence a crescut, fiind utilizat n ultimul
deceniu, pentru multe organizaii acesta a rmas mai degrab un lux interesant sau dorit dect o investiie strategic important. Organizaiile pot obine
avantaje semnificative prin implementarea unor tehnologii i procese standard de Business Intelligence.
Adoptarea tehnologiei Business Intelligence nseamn mai puine instrumente IT de implementat i de meninut. De asemenea, nseamn reducerea timpului petrecut pentru evaluarea
softului i reducerea timpului pentru
folosirea aplicaiei. Abordarea tehnologiei de Business Intelligence va reduce
costurile organizaiei datorit reducerii
costurilor de mentenan, suport i instruire. De asemenea, va oferi o singur versiune a adevrului, care formeaz fundaia pentru Business
Intelligence.
n alegerea unei tehnologii Business
Intelligence standard trebuie s se ia n
considerare mai muli factori. Are
vnztorul un palmares dovedit? Sunt
dornici s fie parteneri cu clienii pentru
a-i ajuta s ating obiectivele de performan? Sunt lideri i inovatori n
Business Intelligence? Au o viziune de
viitor de Business Intelligence? Alegerea soluiei corecte este, de asemenea, critic. Poate integra surse de date
multiple, eterogene? Este construit pe
un serviciu modern bazat pe web, pe o
arhitectura orientat obiect, care s
asigure performana dorit9?
Business Intelligence este un proces
integrat care sprijin strategia organizaiei capitalului uman - maximizarea
rezultatelor de afaceri, prin alinierea co-
8 Selig. G.J. (2008), Implementing IT Governance: A Practical Guide to Global Best Practices in IT Management, Zaltbommel: Van Haren Publishing
11/2012
29
Cercetare
rect a capacitii angajailor, recompense, informaii, precum i organizarea muncii, de luare a deciziilor, de
control i de conducere. Business
Intelligence este un proces de perspectiv, care ncorporeaz continuu mai
multe surse de feedback-uri i este orientat pe dezvoltare continu. n concluzie, viziunea i strategia de afaceri
devin uor de neles i de pus n practic pentru toi angajaii10.
RAPORTAREA INOVATIV
n pasul final organizaiile se concentreaz asupra ultimei piese a puzzleului Business Intelligence, astfel nct
s poat rspunde la ntrebarea Ce
trebuie s facem s maximizm performana?
n acest moment al procesului, organizaiile:
z
ntre toate aspectele legate de organizaia auditat - inclusiv resurse, procese i iniiative.
n concluzie, o soluie Business Intelligence trebuie s ofere caracteristici
cheie, care nu numai c vor mbunti
rapoartele i planificarea proceselor de
audit, dar vor ajuta i s se msoare
performanele organizaiei, lsnd utilizatorii s extrag rapid informaiile, n
scopul de a raporta ctre investitori la
fiecare etap. Aceste practici includ
(vezi figura 2): i) utilizarea unei tehnologii bazate pe web; ii) adoptarea unei
singure platforme integrate; iii) mbriarea bloggingului i alertelor; iv) utilizarea metricilor; v) adoptarea unei
strategii de management; vi) alinierea
proceselor; vii) analiza predictiv.
Concluzii
Business Intelligence ofer auditorilor
expertiza i instrumentele necesare
pentru a fi n conformitate cu noile reglementri i standarde IT i i ajut s
desfoare mai repede i n timp real
9 Poonen S., Bardoliwalla N., Their A., From Strategy to Execution, Springer Berlin Heidelberg, 2008
10 Marr B., Strategic Performance Management, Butterworth Heinemann, 2006
30
Bibliografie
[ADKI06], Adkins T., Case studies in performance management: a
guide from the experts, John Wiley, 2006
[COKI04], Cokins G., Performance management: finding the missing pieces (to close the intelligence gap), John Wiley & Sons,
Inc. 2004
[COKI09], Cokins G., Performance Management - Integrating
Strategy Execution, Methodologies, Risk, and Analytics, John
Wiley & Sons, Inc. 2009
[DAVI03], David A., Axson J., Best Practices in Planning and
Management Reporting, John Wiley & Sons, New Jersey,
2003
[DESA04], Desai, M.S., Desai, K.J., Ojode, L, A Global
Information Technology Model: Business Applications in
Developing Economies (case studies), Information
Management & Computer Security, vol. 12, no. 5: 401-410,
2004
[ELBA07], Elbashir, M., Collier P., Davern M., Measuring the
effects of business intelligence systems: The relationship
between business process and organizational performance,
International Journal on Accounting Information Systems, vol.
32 713-732, 2007
[MARR06], Marr B., Strategic Performance Management,
Butterworth Heinemann, 2006
[NAST07], Nstase, P. Auditul i controlul sistemelor informaionale, Bucureti: Ed. Economic, 2007
[OLIN04], Olin T., Business Intelligence Success, Lessons
Learned, http://www.technologyevaluation.com, 2004
[POON08], Poonen S., Bardoliwalla N., Their A., From Strategy to
Execution, Springer Berlin Heidelberg, 2008
11/2012
31
Cercetare
Abstract
Introducere
n lumina ultimelor evoluii ale realitilor economice internaionale i naionale, responsabilitatea atribuit componentei de audit intern, din cadrul funciei de audit, este una semnificativ; auditul intern prin exponentul su auditorul intern
este chemat s se metamorfozeze ntr-unul din juctorii cu
* Lect. univ. dr., Universitatea Babe-Bolyai, Facultatea de tiine Economice i Gestiunea Afacerilor, Cluj-Napoca, Departamentul de Contabilitate i
Audit, email: cristina.botaavram@econ.ubbcluj.ro
1 Cohen J., Krishnamoorthy, G. and Wright, A. (2010), Corporate governance in the post-Sarbanes-Oxley era: auditors experiences, Contemporary
Accounting Research, Vol. 27, No. 3, pp. 751-786;
32
n vederea realizrii obiectivelor propuse, s-au parcurs urmtoarele etape intermediare n dezvoltarea acestui studiu, cum
sunt:
Poziia strategic a auditului intern, aflat la congruena intereselor organelor de administrare i conducere, precum i ale
altor pri interesate a unei entiti, asigur atuurile necesare
pentru ca auditul intern s identifice cu maxim eficien i
oportunitate punctele forte i slabe n funcionarea unei
entiti, avnd responsabilitatea de a emite recomandri
adresate managementului care s asigure anse ct mai
reale pentru ca entitatea s-i ating obiectivele stabilite pe
termen lung, mediu i scurt3.
Metodologia
cercetrii tiinifice
Pornind de la obiectivul principal al acestui studiu, acela de a
determina un scoring al practicilor de audit intern n contextul
guvernanei corporative, la nivelul entitilor listate la categoria I la Bursa de Valori Bucureti (BVB), primul demers a constat n realizarea unei activiti consistente de documentare
n literatura de specialitate internaional i naional, n aria
specific tematicii de cercetare, cu scopul de a selecta cele
mai importante criterii i elemente care ar putea fi avute n
vedere la crearea unui cadru obiectiv de evaluare a acestor
practici de audit intern n sfera guvernanei corporative.
Prezentarea datelor
incluse n studiu
Eantionul luat n considerare pentru a realiza obiectivele
acestui studiu a avut n vedere entitile listate pe piaa de
capital romneasc (BVB) de la categoria I, pornind de la
premisa c entitile incluse n aceast categorie trebuie s
corespund anumitor criterii de performan economic i
financiar, ceea ce n mod normal s-ar concretiza prin utilizarea celor mai bune practici din mediul economic naional,
inclusiv a celor mai bune practici de audit intern. Avnd n
vedere c, din totalul celor 25 de entiti incluse n categoria
I, dou societi nu au furnizat informaii suficiente pe
paginile lor de internet sau pe site-ul BVB, n eantionul final
s-au analizat practicile de audit intern pentru 23 de companii.
2 Leung, P. (2003), The role of internal audit in corporate governance and management in Australia, Research Project sponsored by IIA Research
Foundation, IIA Australia and RMIT University, accesibil on-line la www.theiia.org.
3 Allen, S., (2008), The value of internal audit in corporate governance, The Corporate Board, November/December 2008, pp.1-5, i Paape, L.&
Scheffe, J. & Snoep, P. (2003), The relationship between the internal audit function and corporate governance in the EU a survey, International
Journal of Auditing, vol.7, pp.247-262
11/2012
33
Cercetare
34
De asemenea, se cuvine a mai evidenia faptul c acest scoring asociat practicilor de audit intern a fost alctuit innd
cont de standardele internaionale de audit intern, coroborate
cu recomandri i criterii identificate n literatura i practica
internaional, dar innd cont de limita specific auditului
intern, conform creia informaiile publicate aferente acestei
activiti sunt destul de limitate n cadrul rapoartelor anuale.
Distribuia entitilor analizate pe domenii de activitate relev o preponderen a entitilor cu activitate n domeniul
serviciilor financiare, intermedieri i asigurri (39%), domeniul
industriei (35%), n producia de produse farmaceutice i medicamente (13%), cele mai puin reprezentate fiind cele din
domeniul tranzaciilor imobiliare (doar o singur entitate
economic). Datele pentru toate cele 23 de entiti incluse n
studiu au fost culese din rapoartele anuale pentru exerciiul
financiar 2011, regulamentele de guvernan corporativ i
alte informaii disponibile pe paginile de internet ale acestor
companii. n asigurarea conformitii cu recomandrile Codului de guvernan corporativ emis de BVB in 2009, un lucru
pozitiv notabil este faptul c toate cele 23 entiti au avut
disponibile pe siteurile lor Declaraia Aplici sau Explici, prin
care gradul total sau parial de conformitate cu Codul BVB
este justificat.
Aa cum transpare i din Declaraia Aplici sau Explici, recomandarea ar fi ca structura de conducere s fie una n sistem dualist, care asigur o distincie ntre organele de
administrare i cele de supraveghere a modului n care
sunt conduse entitile. ns, din analiza datelor se relev
faptul c doar 2 din cele 23 de societi au adoptat structura
dualist, celelalte (21 de companii) pstrnd nc structura de
guvernan corporativ unitar, n cadrul creia Consiliul de
Administraie joac dublu rol, att de administrare, ct i de
supraveghere.
11/2012
Cercetare
Discuii asupra
rezultatelor obinute
n urma studiului realizat
Mergnd de la general la specific, n cele ce urmeaz se va
urmri evidenierea acelor puncte forte, constatate n urma
evalurii practicilor de audit intern, specifice companiilor romneti listate la categoria I la BVB, precum i a punctelor
slabe, care pot constitui un punct de plecare pentru iniierea
unor dezbateri constructive asupra revizuirilor care se impun
asupra practicilor de audit intern la nivelul entitilor romneti, astfel nct s corespund cerinelor unui cadru adecvat de guvernan corporativ.
Cteva dintre punctele forte, care au fost constatate n evaluarea practicilor de audit intern, au n vedere cel puin urmtoarele:
z
Cercetare
n deplin acord cu elementul de scoring menionat anterior, organizarea funciei de audit intern a fost, de
asemenea, unul din elementele punctate destul de bine,
avnd n vedere c 16 companii din cele 23 au un departament de audit intern organizat n cadrul entitii i doar
2 au funcia de audit intern externalizat total.
Poziia auditorului intern n cadrul companiei reprezint unul dintre elementele nevralgice constatate n
urma acestui proces de evaluare; informaiile publicate cu
privire la poziia auditorului intern n cadrul companiei i
care au impact direct asupra condiiilor de asigurare a
independenei necesare acestuia sunt destul de limitate.
Practic, din totalul celor 16 entiti care au declarat existena unui departament de audit intern, doar 6 afirm
4 Aici, scorul obinut trebuie analizat cu rezerva c este posibil ca la unele companii, chiar dac existena funciei de audit intern nu a fost declarat
n rapoartele anuale, totui auditul intern s existe la nivelul companiei.
38
Auditul intern monitorizeaz procesul de raportare financiar i a mecanismelor de control aferente funciei financiar-contabile.
Limitele studiului
realizat
Este necesar a se meniona c, n evaluarea acestor practici
de audit intern, nu s-a putut face abstracie de limitele inerente care deriv din particularitile activitii de audit
intern, cum ar fi n principal, restricii generate de faptul c,
n general, companiilor nu li se impune a face publice
informaii cu privire la modul de organizare a activitii
de audit intern (i aceasta, n cazul fericit n care funcia
de audit intern exist), prin urmare, cercettorii preocupai de studierea acestui domeniu al practicilor de
audit intern sunt oarecum restricionai, ei avnd posibilitatea de a studia diversele particulariti ale auditului
intern doar n limita informaiilor disponibile public (pe
paginile de internet ale firmelor respective sau n cadrul
rapoartelor anuale)5.
n consecin, n stabilirea elementelor incluse n tabloul de
determinare al scoringului pentru practicile de audit intern n
contextul guvernanei corporative s-a inut cont doar de acele
elemente care pot fi verificate pe baza informaiilor disponibile n mod public i, prin urmare, nu se poate asuma o abordare exhaustiv a tuturor elementelor care ar fi trebuit, n
mod necesar, incluse n realizarea unui asemenea studiu
tiinific.
5 Soh D.S.B. and Martinov-Bennie N. (2011), The internal audit function: Perceptions of internal audit roles, effectiveness and evaluation, Managerial
Auditing Journal, Vol.26, No.7, pp.605-622.
11/2012
39
Cercetare
Pe de alt parte, din restul de 18 companii care au declarat
existena funciei de audit intern, din evaluarea informaiilor
disponibile pe paginile lor de internet i n cadrul rapoartelor
lor anuale, 11 companii au obinut scoruri apropriate de punctajele maxime (7 entiti au obinut 17 puncte, iar 4 entiti au
obinut 18 puncte dintr-un maxim total de 20 de puncte), ceea
ce poate s permit extragerea unei concluzii pozitive, i
anume c practicile de audit intern de la nivelul entitilor
economice listate la BVB sunt nscrise pe o linie evolutiv
favorabil, care converge treptat spre recomandrile existente la nivel internaional, spre a rspunde la exigenele
impuse de dificultile contextului economic actual naional i
internaional.
i aceasta mai ales n contextul n care identificarea unor
puncte de convergen a practicilor de audit intern, din perspectiva guvernanei corporative, a devenit unul dintre
punctele majore de interes ale dezbaterilor internaionale pe
plan economic6, astfel nct aceste practici s fie puternic
conectate cu prioritile economice actuale de la nivel internaional.
Utilitatea unui astfel de studiu poate fi relevant att pentru auditorii cu atribuii de audit intern, directorilor de
Acknowledgements
Aceast lucrare a fost cofinanat din Fondul Social European,
prin Programul Operaional Sectorial Dezvoltarea Resurselor
Umane 2007-2013, proiect numrul POSDRU/1.5/S/59184
"Performan i excelen n cercetarea postdoctoral n
domeniul tiinelor economice din Romnia", Universitatea
Babe-Bolyai, Cluj-Napoca, fiind partener n cadrul proiectului.
This paper was supported from the European Social Fund
through Sectorial Operational Programme Human Resources
Development 2007-2013, research project POSDRU/89/
1.5/S/59184 'Performance and excellence in postdoctoral
research within the field of economic sciences in Romania',
Babe-Bolyai University, Cluj-Napoca being a partner within
the project.
Referine bibliografice
Allen, S., (2008), The value of internal audit in corporate governance, The Corporate Board, November/December
2008, pp.1-5,
Bursa de Valori Bucureti (2008), Codul de guvernan corporativ al Bursei de Valori Bucureti, accesibil la adresa
http://www.bvb.ro/info/Codul%20de%20Guvernanta%20
Corporativa%20al%20Bursei%20de%20 Valori%20Bucuresti.pdf
Cohen J., Krishnamoorthy, G. and Wright, A. (2010),
Corporate governance in the post-Sarbanes-Oxley era:
auditors experiences, Contemporary Accounting
Research, Vol. 27 No. 3, pp. 751-786.
Coram, P., Ferguson, C. and Moroney, R. (2008), Internal
audit, alternative audit structures and the level of misappropriation of assets fraud, Accounting and Finance, Vol.
48 No. 4, pp. 1-17.
Gerrit Sarens, Mohammad J. Abdolmohammadi, (2011),
Factors associated with convergence of internal auditing
practices: Emerging vs developed countries, Journal of
6 Gerrit Sarens, Mohammad J. Abdolmohammadi, (2011),Factors associated with convergence of internal auditing practices: Emerging vs developed
countries, Journal of Accounting in Emerging Economies, Vol. 1 Iss: 2 pp. 104 - 122
40
De la teorie la practic
Aspecte privind
implementarea
IFRS la entitile
cotate la burs
Alexandru CORACIONI*
Abstract
Introducere
n cadrul Uniunii Europene (UE) societile comerciale listate pe o pia
reglementat, inclusiv bncile i companiile de asigurri, trebuie s pregteasc situaii financiare consolidate n
conformitate cu Standardele Internaionale de Raportare Financiar (IFRS),
ncepnd cu data de 1 ianuarie 2005
(Regulamentul CE 1606/2002). Statele
Membre au avut opiunea de a extinde
aceast cerin pentru companiile nelistate sau pentru situaiile financiare individuale. n acest context, n Romnia,
prin intermediul OMFP nr. 881 din 2012,
s-a trecut la aplicarea IFRS de ctre
societile comerciale ale cror valori
mobiliare sunt admise la tranzacionare
pe o pia reglementat la data bilanului, respectiv data de 31 decembrie
2012. Societile comerciale din UE ale
cror aciuni sunt tranzacionate public
trebuie s aplice numai IFRS-urile care
au fost adoptate de ctre Comisia European (CE). Multe din societile
comerciale care vor aplica OMFP nr.
881 din 20121 se afl n situaia de a
aplica pentru prima dat IFRS-urile,
deci ar trebui s aplice n primul rnd
IFRS 1 Adoptarea pentru prima dat a
IFRS (IASB, 2003), standard proiectat
pentru a ajuta companiile n procesul
de tranziie ctre acest nou cadru de
reglementare contabil. Teoretic, ne
putem atepta ca impactul implementrii IFRS asupra situaiei poziiei financiare, precum i asupra rezultatelor
financiare s fie semnificativ. n acelai
timp, procesul de conversie ctre IFRS
a situaiilor financiare pregtite conform
reglementrilor financiare naionale va
avea un impact direct asupra firmelor
din punct de vedere al costurilor de
implementare. Aceste costuri pot fi optimizate prin implementarea IFRS-urilor
11/2012
41
De la teorie la practic
ntr-o manier planificat, n aa fel ca
beneficiile ateptate din partea acestui
demers s depeasc costurile aferente2. Procesul de implementare a
IFRS poate crea probleme de natur
divers cauzate, spre exemplu, de
natura complex a acestora, de permanenta schimbare a standardelor, urmat de procesul de adoptare n cadrul
UE, de trainingul personalului, precum
i al managementului, necesitatea unor
schimbri de atitudine, dar i de lipsa
unor ghiduri de implementare.
Metodologia i
obiectivele cercetrii
Scopul acestui articol l constituie clarificarea unor aspecte referitoare la procesul de implementare a Standardelor
Internaionale de Raportare Financiar,
n cadrul entitilor care urmeaz prevederile OMFP. nr. 881/2012. Obiectivul
principal al articolului este prezentarea
modalitii de abordare practic a procesului de implementare a IFRS pe
baza abordrii principiale propuse n
cadrul IFRS 1 Adoptarea pentru prima
dat a IFRS. Articolul este un demers
de cercetare pozitiv, de tipul cercetrii
documentare aplicate, destinat consolidrii cunotinelor practice ale auditorilor financiari, dar i n scopul sistematizrii cadrului de nelegere al implicaiei
trecerii la IFRS din punctul de vedere la
entitilor care realizeaz tranziia. Calea urmat n realizarea acestei lucrri
a constituit-o consultarea literaturii de
specialitate, prezentat n bibliografie,
dezvoltarea i detalierea conceptelor
teoretice, iar n finalul lucrrii prezentarea unui model practic de list de verificare destinat auditorilor financiari.
IFRS-urile adoptate
de ctre CE
Comisia European a adoptat la 3 noiembrie 2008 textul consolidat al tuturor
Standardelor Internaionale de Raportare Financiar (IFRS), n vigoare n
cadrul Uniunii Europene. Aceast versiune consolidat include toate IFRSurile adoptate nainte de data de 15 octombrie 2008. Un rol major n procesul
de adoptare a IFRS n cadrul UE l are
European Financial Reporting Advisory
Group (EFRAG), care public ncepnd din noiembrie 2005 un raport periodic3 asupra strii procesului de adoptare, n contextul reglementrilor contabile UE, a fiecrui standard IFRS, a
interpretrilor i amendamentelor. Spre
exemplu, IFRS 9 Instrumente financiare
(emis de ctre IASB la 12 noiembrie
2009), precum i amendamentele ulterioare este amnat n procesul de
adoptare al EFRAG. Documentele
adoptate de ctre EFRAG sunt publicate, prin mecanismul regulamentelor
i amendamentelor la regulamente, n
Jurnalul Oficial al UE.
IFRS 1
Adoptarea pentru
prima dat a IFRS
Acest standard4, IFRS 1, a fost emis n
iunie 2003 de ctre International
2 Van Greuning, Hennie; Scott, Darrel; Terblanche, Simonet, Standarde Internaionale de raportare financiar Ghid practic, Editura Irecson,
Bucureti, 2010, pag. 37
3 http://www.efrag.org/WebSites/UploadFolder/1/CMS/Files/Endorsement%20status%20report/EFRAG_Endorsement_Status_Report_17_July_
2012.pdf
4 IASB, Standardele Internaionale de Raportare Financiar: norme oficiale emise la 1 ianuarie 2011, Editura CECCAR, Bucureti, 2011, pag. A53.
42
Implementarea IFRS
nr. 881/2012, IFRS reprezint standardele adoptate potrivit procedurii prevzute la art. 6 alin. (2) din Regulamentul (CE) nr. 1.606/2002 al Parlamentului
European i al Consiliului din 19 iulie
2002 privind aplicarea standardelor
internaionale de contabilitate.
Standardul IFRS 1 enumer paii necesari n procesul de tranziie ctre IFRS,
pe care managementul entitii ar trebui
s i considere n procesul de conversie:
1. Selectarea politicilor contabile care
sunt conforme cu IFRS;
2. Pregtirea unui bilan IFRS de
deschidere (soldurile de deschidere) la data tranziiei ctre IFRS ca
un punct de deschidere pentru
tratamentele contabile ulterioare.
Data tranziiei ctre IFRS este data
de nceput a primei perioade comparative prezentate n primele situaii financiare ale entitii (n cazul
nostru, data de 1 ianuarie 2011);
3. Determinarea estimrilor contabile
sub IFRS pentru bilanul de deschidere IFRS, precum i pentru alte
perioade prezentate n cadrul primelor situaii financiare IFRS ale
entitii;
4. Prezentarea i divulgarea informaiei n primele situaii financiare
IFRS ale entitii, precum i n primele raportri interimare.
n conformitate cu IFRS 1, entitatea trebuie s prezinte primele situaii financiare IFRS folosind politicile contabile
care sunt efective (n vigoare) la sfritul primei perioade de raportare (data
de raportare), pentru toate perioadele
prezentate. n situaia aplicrii OMFP
nr. 881/2012, prima perioad de raportare este anul 2012, deci entitile ar
trebui s aplice politicile contabile efective la 31 decembrie 2012 n mod retrospectiv i pentru perioadele trecute.
Entitile care aplic pentru prima dat
IFRS trebuie s i defineasc data
11/2012
Ajustarea situaiilor
financiare
Entitile care adopt IFRS pentru
prima dat vor fi nevoite n anumite situaii s-i reevalueze activele, datoriile i
capitalurile proprii, n cadrul soldurilor
de deschidere a situaiilor financiare.
Dac n urma acestui proces apar diferene ntre situaiile pregtite conform
normelor contabile naionale (RAS) i
IFRS, aceste ajustri trebuie recunoscute conform IFRS 1.11, direct n rezul43
De la teorie la practic
zat pe cost sau reevaluare la valoarea just, poate constitui sursa unor
ajustri poteniale IFRS. De asemenea, activele clasificate ca fiind
deinute n vederea vnzrii trebuie
evideniate la cea mai mic valoare
dintre valoarea just minus costurile
de vnzare i valoarea contabil,
z
Aceste exemple au un caracter minimal, n practic putnd fi ntlnite numeroase situaii particulare, n funcie
de politicile contabile aplicate.
Situaiile RAS i IFRS trebuie reconciliate n urma acestor ajustri, iar prezentarea reconcilierii face parte din
note, spre exemplu sub form tabelar
(Tabelul nr. 2).
Conform IFRS 1.24, modelul de reconciliere prezentat n cadrul Tabelului nr.
2, care se refer la data trecerii la IFRSuri trebuie realizat i pentru sfritul
perioadei de raportare, respectiv 31
decembrie 2012.
De asemenea, reconcilierea capitalurilor proprii trebuie completat cu o
reconciliere a rezultatului global total.
Excepii i derogri
de la aplicarea
retroactiv a altor
IFRS-uri
IFRS 1 introduce anumite excepii
obligatorii, precum i unele derogri
opionale pentru aplicarea retroactiv a
Audit Financiar, anul X
Implementarea IFRS
unor aspecte din alte IFRS uri, care
pot fi importante pentru entitile care
aplic pentru prima dat aceste standarde, din punct de vedere al reducerii
efortului de implementare.
Aceste excepii i derogri conform
variantei IFRS 1, emise n noiembrie
2008, sunt prezentate ntr-o form centralizat n tabelul nr. 3.
Derogrile opionale de la aplicarea retrospectiv sunt permise de ctre IFRS
1.18, fiind prezentate n mod detaliat n
cadrul Anexelor C E ale standardului.
Prin alegerea unei derogri opionale,
utilizatorul care aplic pentru prima
dat IFRS urile poate alege s aplice
o metod contabil alternativ sugerat
de ctre IFRS 1, n locul variantei normale.
Acesta este unul din obiectivele IFRS 1,
de a uura tranziia ctre IFRS, altfel
aplicarea retrospectiv a IFRS urilor
se poate dovedi foarte dificil, nu numai
din perspectiva costurilor financiare,
dar i a dificultii tehnice.
45
De la teorie la practic
precum i a calculrii amortizrii acumulate aferente, este foarte util aplicarea prevederilor IFRS 1, care introduce posibilitatea raportrii imobilizrilor corporale n cadrul soldurilor de
deschidere a situaiei financiare la cost
presupus (deemed cost), ca o alternativ la valoarea costului recomandat de
ctre IAS 16.
Valoarea costului presupus poate fi
aleas pentru imobilizrile corporale pe
o baz individual, (neputnd fi aplicat
unor clase de active), astfel:
z
Estimrile
n procesul de elaborare a soldurilor de
deschidere sub IFRS, entitile pot fi
puse n situaia de a-i reanaliza estimrile contabile care au fost nregistrate n contextul RAS. Conform IFRS
1.14, la data tranziiei la IFRS uri, entitile trebuie s fie consecvente cu
estimrile anterioare efectuate conform
principiilor contabile general acceptate,
dup efectuarea ajustrilor rezultate din
diferenele de politic contabil, cu
excepia cazurilor n care sunt obinute
dovezi obiective despre faptul c vechile estimri au fost eronate. Dac exist
informaii obiective c aceste estimri
anterioare nu sunt eronate, atunci entitatea trebuie s trateze aceste informaii n mod similar cu evenimentele
care nu conduc la ajustarea situaiilor
financiare, dup perioada de raportare
(IAS 10 Evenimente ulterioare perioadei de raportare). Interesant este faptul
c, n situaia n care sunt obinute informaii care conduc la modificarea estimrilor anterioare, la data pregtirii situaiilor financiare (31 decembrie 2012),
atunci trebuie reflectate aceste noi
informaii n profitul sau pierderea (sau
n alte elemente ale rezultatului global)
pentru anul care se ncheie la 31 decembrie 2012 (cu excepia situaiei n
care se dovedete c estimrile au fost
eronate). n cadrul explicaiilor referitoare la tranziia ctre IFRS, entitatea
care adopt pentru prima dat aceste
standarde trebuie s fac distincia dintre estimrile eronate sub RAS i modificrile n politicile contabile.
Prezentarea i
divulgarea informaiei
n general entitile care adopt pentru
prima dat IFRS urile trebuie s prezinte cel puin tot attea informaii ca
oricare alt entitate care ntocmete
Implementarea IFRS
tranziiei ctre IFRS, trebuie explicat
diferena de prezentare dintre IFRS i
RAS pentru modificrile semnificative.
Informaii
suplimentare pentru
societile listate pe
o pia public
Societile listate pe o pia reglementat trebuie s furnizeze informaii suplimentare n cadrul situaiilor financiare
pregtite conform cu IFRS, aa cum
este cazul pentru:
IFRS 8 Segmente de activitate
Acest standard se aplic situaiilor
financiare separate, individuale sau
consolidate ale unei entiti sau grup
ale cror datorii sau instrumente de
capitaluri proprii sunt tranzacionate pe
o pia public (IFRS 8.2) sau care
nainteaz sau este n curs de a nainta
situaiile sale financiare unei comisii de
valori mobiliare n scopul emiterii oricrei categorii de instrumente pe o
pia public. Astfel, entitile trebuie s
prezinte utilizatorilor informaii care s
permit acestora s evalueze natura i
efectele financiare ale activitilor de
afaceri n care se angajeaz, precum i
mediile economice n care i desfoar activitatea (IFRS 8.20).
Informaii voluntare
dezvluite n afara
situaiilor financiare
n afara setului complet de informaii
financiare (IAS 1.10), multe entiti pot
include n situaiile financiare o analiz
financiar realizat de conducere cu
explicaii asupra performanei i poziiei
financiare, precum i asupra principalelor riscuri sau incertitudini cu care se
confrunt entitatea (IAS 1.13). Aceast
analiz poate conine descrierea factorilor de mediu, politica de investiii, politica de dividende, sursele de finanare,
indicatori financiari sau alte resurse
financiare care nu sunt prezentate n
cadrul situaiilor financiare. Aceste raportri nu intr sub incidena
IFRSurilor.
Managementul poate de asemenea s
prezinte, n afara situaiilor financiare,
rapoarte de mediu sau analize asupra
valorii adugate, dac se consider ca
acestea pot fi utile diferiilor utilizatori n
cadrul procesului decizional (IAS 1.14).
Pentru societile listate, este interesant de amintit faptul c, n anul 1998,
IOSCO (International Organizations of
Securities Commisions) a publicat un
raport intitulat International Disclosure
Standards for Cross Border Offerings
and Initial Listings for Foreign Issuers6,
care prezint recomandri referitoare la
analiza operaional i financiar; acestea nu sunt obligatorii, dar cu timpul
devin un adevrat standard pentru
realizarea prospectelor de ofert, precum i pentru redactarea rapoartelor
anuale.
Activitatea
auditorului financiar
Pentru profesionistul contabil angajat n
auditarea situaiilor financiare pregtite
n conformitate cu IFRS este necesar
implementarea unor instrumente specifice cum ar fi, spre exemplu, utilizarea
unei liste de verificare privind conformitatea cu cerinele standardelor internaionale de raportare financiar. Aceste liste de verificare trebuie actualizate
la nivelul standardelor adoptate de ctre UE. n cadrul Tabelului nr. 4, prezentm un exemplu aplicat referitor la problematica politicilor contabile pe care
entitatea trebuie s le implementeze i
s le detalieze n cadrul notelor la situaiile financiare. O astfel de list de verificare se poate proiecta prin analiza de
text a standardelor contabile i preluarea n cadrul listei de verificare a cerinelor subordonate sintagmei TREBUIE, deci au un caracter obligatoriu.
Auditorul financiar care auditeaz situaiile financiare pregtite n conformitate cu IFRS, va putea utiliza astfel un
instrument de lucru comprehensiv,
unde se pot identifica situaiile n care
entitatea a aplicat sau nu cerinele
obligatorii (DA, NU), nu a fost cazul aplicrii (NA), mpreun cu referenierea
explicit a situaiilor financiare (Ref).
Concluzie
Pentru societile comerciale care vor
ncepe implementarea prevederilor
OMFP nr. 881 din 2012, dar care sunt la
prima aplicare a standardelor internaionale de raportare financiar, cunoaterea i aplicarea IFRS 1 Adoptarea pentru prima dat a IFRS constituie
o surs deosebit de important pentru
diferite recomandri cu privire la proce-
5 Standardele Internaionale de Raportare Financiar: norme oficiale emise la 1 ianuarie 2011. Bucureti, Editura CECCAR, 2011, pag. B93.
6 http://www.sec.gov/about/offices/oia/oia_corpfin/crossborder.pdf
11/2012
47
De la teorie la practic
dar i asupra mediului extern, spre
exemplu prin impactul asupra comunicrii cu piaa de capital.
n faa acestor provocri, entitile care
vor aplica IFRS urile nu trebuie s
subestimeze efortul necesar tranziiei
ctre IFRS, iar n primul rnd nu trebuie
s ntrzie startul acestui proces. Pentru a asigura succesul acestui proces
de tranziie este nevoie de implicarea
activ a managementului, nsoit de o
bun planificare a resurselor alocate.
Bibliografie
Van Greuning, Hennie; Scott, Darrel;
Terblanche, Simonet, Standarde
Internaionale de raportare financiar
Ghid practic, Editura Irecson,
Bucureti, 2010.
CECCAR, Ghid practic de aplicare a
Reglementrilor contabile conforme
cu directivele europene aprobate prin
OMFP nr. 3.055/2009, Editura CECCAR, Bucureti, 2009.
IASB, Standardele Internaionale de
Raportare Financiar: norme oficiale
emise la 1 ianuarie 2011, Editura
CECCAR, Bucureti, 2011.
IFAC, Manual de standarde internaionale de audit i control de calitate - Audit financiar 2009, coeditare
CAFR-Editura Irecson, Bucureti,
2009.
Ordinul ministerului finanelor publice nr.
881 din 25 iunie 2012 privind aplicarea de ctre societile comerciale
ale cror valori mobiliare sunt admise
la tranzacionare pe o pia reglementat a Standardelor Internaionale de Raportare Financiar, Monitorul Oficial. nr.424 din 26 iunie 2012.
De la teorie la practic
Implicarea organismelor
profesionale i a mediului
academic n educaia
financiar-contabil a publicului
Marioara AVRAM* & Veronel AVRAM**
Abstract
Introducere
Contabilitatea nu se mai adreseaz de
mult vreme doar unui grup restrns de
iniiai. Informaia contabil utilizat n
fundamentarea unei decizii de investiii,
de gestionare a bugetelor de familie i
de urmrire a celor mai bune plasamente n decursul vieii active pentru o
fructificare optim n perioada de pensionare, preocup categorii largi de ceteni. Pentru a rspunde necesitilor
diferiilor utilizatori, contabilitatea nsi
a reuit s se perfecioneze ntr-o serie
de direcii precum:
z
standardizarea contabilitii;
Key words: education, accounting profession, standardization, professional bodies, academic environment
standardizarea auditului;
standardizarea evalurilor.
* Prof. univ. dr., Facultatea de Economie i Administrarea Afacerilor, Universitatea din Craiova, Craiova, e-mail: marioaraavram@yahoo.com
** Prof. univ. dr., Facultatea de Economie i Administrarea Afacerilor, Universitatea din Craiova, Craiova, e-mail: veronelavram@yahoo.com
11/2012
49
De la teorie la practic
Prestigiul oricrei
profesii nu se
msoar doar prin
autoaprecierea dat
de contiina de sine,
ci n primul rnd
prin aprecierea
beneficiarilor
s-a universalizat n ansamblul su, utiliznd ca vehicul creterea interdependenelor sub impactul regionalizrii i
globalizrii care au produs efecte majore n plan economic, cultural, informaional i al vieii de zi cu zi.
Este momentul s ne ntrebm ce se ntmpl cu publicul, deoarece prestigiul
oricrei profesii nu se msoar doar
prin autoaprecierea dat de contiina
de sine, ci n primul rnd prin aprecierea beneficiarilor, prin modul n care
noi, profesionitii contabili, reuim s le
ndeplinim ateptrile i cum onorm
comanda social. Pentru aceasta avem
nevoie de un public educat, care s
neleag i s poat aprecia nivelul
nostru de pregtire i rezultatele muncii
noastre.
n numeroase ri a fost investigat nivelul de pregtire a publicului n domeniul financiar contabil. Potrivit lui Erik
Pointillart trei francezi din patru susin
c nu au cunotine n domeniul financiar, mai mult de jumtate din ei nu se
consider destul de pregtii pentru a
alege un produs financiar sau pentru a
50
campaniile electorale nu impun programe, ci persoane, atenia publicului fiind ndreptat asupra unor
scandaluri interminabile.
2. Neadaptarea curriculei
colare din nvmntul
preuniversitar la realitile
economico sociale actuale
Posibile explicaii
Pentru a putea contracara un fenomen
negativ precum nivelul sczut de pregtire a publicului n domeniul financiar
contabil este necesar mai nti s
identificm cauzele care au condus la
aceast stare de lucruri.
Educaia financiar-contabil
Universitar Drobeta Turnu Severin
structur a Universitii din Craiova a
primit vizita elevilor din mai multe licee
din zon care au participat la cursuri de
contabilitate, management, analiz
economic financiar, fiscalitate, au
interacionat cu studenii i titularii de
curs i astfel am avut posibilitatea s
constatm c nici 10% dintre ei nu i
deschiseser nc primul cont bancar i
aveau dificulti n a descifra coninutul
unui extras de cont.
Criza financiar
internaional
are printre cauzele
sale i lipsa
de cunoatere a
produselor i
serviciilor bancare i
ale pieei de capital
Aciuni
identificate la
Conferina FIDEF
n perioada 25-26 mai 2012 s-a organizat la Bucureti cea de a 14-a ediie a
Conferinei FIDEF Cooperarea ntre
mediul universitar i organismele profesionale pentru consolidarea formrii
profesionale iniiale i continue n domeniile contabilitii, auditului i fiscalitii, cu implicarea CECCAR i CAFR
i cu participarea a numeroi specialiti
din ar i strintate.
Au fost analizate aspecte legate de formarea iniial i formarea continu a
profesionitilor contabili, formarea studenilor n domeniul financiar-contabil,
desfurarea practicii n materie de
stagiu, dar i a practicii studeneti, por51
De la teorie la practic
nind de la situaia actual i de la obiectivele urmrite de organismele profesionale i de mediul academic. Au fost
avute n vedere i alte colaborri ntre
lumea universitar i organismele profesionale, fiind identificate o serie de
direcii pentru educarea financiar-contabil a publicului, astfel:
Concluzii
Educaia financiar-contabil a publicului
este astzi mai necesar ca oricnd.
Criza financiar internaional are printre cauzele sale i lipsa de cunoatere
a produselor i serviciilor bancare i ale
pieei de capital, suprandatorarea unei
52
Bibliografie
Aslu, T., Almasi, R. (2011), Controlul intern i calitatea informaiei contabile, Revista
Contabilitatea, expertiza i auditul afacerilor nr.1;
Avram, C.D., Avram, V. (2009), The Management of Labour Markets Flexicurity in the
Bank Sector, Agora International Journal of Economical Sciences, no. 3;
Avram, C.D., Avram, V. (2010), Several considerations regarding the application of the
labour flexicurity principles in Romania, 5th WSEAS International Conference on
Economy and Management Transformation (EMT 10),Volume I;
Avram, M. (2010), Management contabil, Ed. Universitaria, Craiova;
Azoulay, J., Deletre, B., Dugos, P. (2010), Quelle conduite des affaires pour restaurer la
confiance?, Rapport moral sur largent dans le monde 2010, Editure Association
dEconomie Financiere, Paris;
Briciu, S. (2006), Contabilitate managerial, Ed. Economica, Bucureti;
Bunget, O.C., Dumitrescu, A.C. (2011), Gestionarea crizei economico-financiare la
nivelul IMM-urilor, Revista Contabilitatea, expertiza i auditul afacerilor nr.1;
Criveanu, M. (2010), Contabilitate public, Ed. Universitaria, Craiova;
Dnescu, T., Todea, N., Prozan, M., Dnescu, A.C. (2011), Studiu privind armonizarea
rezultatului contabil cu rezultatul fiscal, Revista Audit Financiar nr.2;
Domnioru, S. (2009), Audit i comunicare financiar, Ed. Universitaria, Craiova;
Iacob, C. (2009), Contabilitate de Gestiune, Ed. Universitaria, Craiova;
Muller, V.O., Mati, D., Ienciu, I.A. (2011), Analiza reaciilor internaionale la noua abordare propusa de IASB/FASB cu privire la prezentarea performantelor unei entiti,
Revista Audit Financiar nr.7;
Mihai, M., Dragan, C., Ciumag, A., Iota, A. (2011), Considerente privind capacitatea de
implementare corespunztoare a IFRS, Revista Audit Financiar nr.8;
Moteanu, T. (2005), Buget i trezorerie public, Ed. Universitar, Bucureti;
Pointillart, E. (2008), Leducation financiere: une absolue necessite, Rapport moral sur
largent dans le monde 2008, Editure Association dEconomie Financiere, Paris;
Tiron Tudor, A. (2002), Contabilitatea instituiilor publice, Ed. Dacia, Cluj-Napoca;
Talpos, I., Avram, A (2011), Current trends in the mix of fiscal and budgetary policies,
Proceedings on the 1st Conference on Tourism and Economic Development;
(TED.2011)
***www.lafinancepourtous.com.
Audit Financiar, anul X
De la teorie la practic
Aspecte
privind
auditul
insolvenei
Lisa WEAVER*
Abstract
Introducere
n articol sunt analizate aspecte ce fac
referire la auditul insolvenei. Auditorii
profesioniti trebuie s cunoasc toate
detaliile legate de auditul insolvenei
pentru a se respecta dispoziiile Directivei europene nr. 43/2006 privind auditul statutar. Comitetul de supraveghere
profesional al consiliului de raportare
financiar recomand introducerea
obiectivelor de studiu specifice auditului
insolvenei att n procesul de pregtire
a viitorilor auditori profesioniti, dar i n
cel de meninere a competenei auditorilor profesioniti.
De ce trebuie auditorii s cunoasc
aspecte ale insolvenei? Rspunsul
simplu este c, din pcate, clienii multor auditori se vor confrunta, la un moment dat n decursul activitii lor, cu
dificulti financiare. Recesiunea economic global din ultimii ani a condus
multe companii ctre o confruntare cu
insolvena, iar n perioade de criz directorii unor astfel de companii se pot
ndrepta ctre auditorul lor pentru informaii i consiliere. Prin urmare, auditorii
trebuie s se afle ntr-o poziie din care
s poat determina nivelul dificultilor
financiare cu care se confrunt un
client, s poat explica i recomanda
diverse variante care se afl la dispoziia conducerii i s poat explica consecinele lichidrii sau administrrii.
Prezentul articol evideniaz o parte
dintre problemele cu care auditorii s-ar
putea confrunta atunci cnd este vorba
de insolven. Bineneles, este important studierea acestui subiect n
ntregime, utiliznd un text de studiu
actualizat pentru a cunoate i nelege
pe deplin acest nou domeniu al programei.
11/2012
53
De la teorie la practic
Semnificaia
insolvenei
Este important s nelegem la ce ne
referim, de fapt, cnd spunem c o
companie este n insolven i s
facem distincia dintre insolven i dificulti financiare generale, mai puin
grave. O companie este n insolven
dac valoarea activelor sale este mai
redus dect valoarea datoriilor sale
cu alte cuvinte, situaia poziiei financiare prezint o poziie a datoriilor nete.
Dac toate activele companiei ar fi vndute la valoarea contabil, datoriile
existente nu ar putea fi pltite. Aceasta
este o problem mai grav dect o simpl absen a numerarului.
Directorii companiei sunt nsrcinai cu
monitorizarea poziiei i performanei
financiare. Aceast monitorizare este
deosebit de important atunci cnd
compania trece prin dificulti financiare, deoarece companiile care au dificulti ce in de fluxul de trezorerie pot
foarte uor s intre n insolven. Atunci
cnd o companie se confrunt cu insolvena, directorii trebuie s aib n
vedere interesele creditorilor (datoriile),
ale acionarilor i ale altor pri interesate, ceea ce este imposibil fr a avea
la dispoziie informaii financiare de
actualitate. Prin urmare, directorii au
obligaia s ntocmeasc i s monitorizeze regulat situaiile financiare i
prognozele fluxurilor de trezorerie i ale
profitului pentru a determina poziia
financiar a companiei.
Este posibil ca auditorilor s li se solicite s i exprime opinia cu privire la
insolvena unei companii sau s revizuiasc informaii financiare istorice sau
previzionate. Deinerea de informaii
financiare actualizate i solicitarea consilierii profesionale pot fi utile pentru a
proteja directorii n cazul aciunilor n
54
Opiuni
disponibile
Directorii unei companii aflate n insolven se confrunt cu o decizie dificil.
Ar trebui s continue activitatea, cu
sperana c performana i poziia companiei se vor mbunti sau ar trebui s
reduc pierderile i s dizolve compania? Aceasta este o dilem pentru a
crei rezolvare este posibil s fie solicitat ajutorul auditorului pentru a evalua
avantajele i dezavantajele opiunilor
disponibile i pentru a evalua impactul
fiecrei opiuni asupra prilor relevante, incluznd creditorii, acionarii,
conducerea i angajaii. Este posibil s
i se solicite auditorului s explice procedurile implicate n procesul de plasare a
unei companii sub administrare sau n
lichidare deoarece directorii au cunotine limitate n acest domeniu.
Administrarea
Dac directorii decid s ncerce s
salveze compania, aceasta poate fi
plasat sub administrare, procedur
care ofer un respiro i protecii legale
n timp ce este formulat un plan de salvare care s ncerce s menin continuitatea activitii companiei. Principalul avantaj al administrrii este acela
c, odat ce este desemnat un administrator, ncepe o amnare a datoriilor
companiei, ceea ce nseamn c nu
este posibil prezentarea la tribunal, de
ctre creditorii companiei, a unei petiii
pentru dizolvare obinndu-se astfel
timp pentru proiectarea i iniierea unui
plan de salvare. O companie sub administrare se afl sub controlul administratorului desemnat, cruia i se ofer o
perioad scurt de timp (de obicei opt
sptmni) pentru a nainta o propunere pentru atingerea scopului administraie sau pentru a decide c nu este
rezonabil salvarea companiei. Se convoac o ntlnire a creditorilor n cadrul
creia propunerile sunt acceptate sau
respinse. Administratorul preia conducerea companiei i are autoritatea de a
numi sau de a nltura directori.
Procesul pentru desemnarea unui administrator difer i poate s implice
sau nu i un ordin judectoresc. O companie, directorii si ori unul sau mai
muli creditori pot solicita tribunalului
desemnarea unui administrator. Tribunalul va emite un ordin de administrare
numai dac este convins c respectiva
companie este n insolven sau este
probabil s ajung n insolven i c
este posibil ca procesul de administrare
s i ating scopul acela de a salva
continuitatea activitii companiei. Este,
de asemenea, posibil ca un administrator s fie numit fr ordin judectoresc,
fie de ctre deintorul unei garanii
fluctuante asupra activelor companiei,
fie de ctre companie i directorii si. n
general, administrarea dureaz 12 luni,
perioad dup care administratorul este
automat eliberat din funcie, dei perioada de administrare poate fi n unele
cazuri extins cu acordul creditorilor.
Pe de alt parte, este posibil ca administrarea s nu se ntind pe ntreaga
perioad de 12 luni i se poate ncheia
mai devreme dac ea a avut succes.
Lichidarea
n cazul n care compania nu poate fi
salvat, atunci este posibil s fie iniiat
lichidarea sau dizolvarea companiei.
Compania i va nceta activitatea,
activele sunt vndute, datoriile sunt
pltite (n msura permis de ctre
ncasrile obinute din vnzarea activelor i aplicnd regulile descrise mai
jos pentru alocarea activelor) i, n final,
Audit Financiar, anul X
Auditul insolvenei
compania va fi dizolvat. Odat ce procedurile de lichidare sunt iniiate trebuie
oprite tranzaciile cu aciuni, iar directorii i pierd autoritatea de conducere a
companiei.
Procedurile implicate n introducerea
unei companii n lichidare sunt complicate de faptul c exist modaliti
diferite n care procesul este iniiat
lichidare forat, lichidarea voluntar
iniiat de membri i lichidarea voluntar iniiat de creditori.
Lichidarea forat este, de obicei, iniiat de unul sau mai muli creditori, care
apeleaz la tribunal i care trebuie s
demonstreze incapacitatea companiei
de a-i plti datoriile. Un creditor cruia
i se datoreaz o sum mai mare de 750
i care a naintat companiei o solicitare scris de plat care nu a fost onorat are motive pentru a solicita tribunalului o lichidare forat. n mprejurri mai puin obinuite, un membru
(acionar) care nu este mulumit de
modul n care directorii gestioneaz
compania poate solicita tribunalului
dizolvarea corect i echitabil a companiei. Pentru ca aceast iniiativ s
aib succes, membrul trebuie s demonstreze tribunalului c dizolvarea
este singurul remediu disponibil.
Lichidarea voluntar poate avea loc
prin modaliti diferite lichidarea voluntar la iniiativa unui membru sau
lichidarea voluntar la iniiativa unui
creditor. Prima este utilizat atunci cnd
compania este solvabil i poate fi realizat numai atunci cnd directorii au
emis o declaraie de solvabilitate.
Creditorii nu sunt implicai n acest tip
de lichidare, deoarece declaraia de
solvabilitate nseamn c li se vor plti
toate sumele datorate i, prin urmare,
nu sunt expui la risc. Acionarii adopt
o decizie de dizolvare a companiei i
numesc un lichidator, care este responsabil de nchiderea companiei.
11/2012
Prin contrast, n cazul unei lichidri voluntare iniiate de creditori, acetia sunt
serios implicai n procedur deoarece,
n acest caz, compania nu este solvabil i, prin urmare, creditorii se confrunt cu riscul de a nu le fi pltite toate
sumele care le sunt datorate. Procesul
ncepe cu o ntlnire a acionarilor, la
care este adoptat decizia de dizolvare
a companiei dar, ulterior, preferinele
creditorilor cu privire la desemnarea
lichidatorului i la procesul de dizolvare
vor avea prioritate n faa preferinelor
acionarilor.
Alocarea activelor
companiei
O problem important care se ivete
n cazul lichidrii este ordinea prioritii
pentru alocarea activelor companiei.
Acest aspect este deosebit de important pentru creditori i acionari deoarece, prin definiie, o companie n insolven nu poate plti toate sumele pe
care le datoreaz. Sumele care vor fi
pltite la lichidare depind de aspecte
precum garantarea sau negarantarea
creanelor, natura fix sau fluctuant a
garaniei asupra activelor, aciunile
prefereniale sau participative deinute
de acionari, costurile suportate de
ctre lichidator (care sunt, n general,
pltite primele) i de numrul de creditori prefereniali (inclusiv salariile angajailor i alte beneficii neachitate).
n cazul celor mai multe lichidri, acionarii care dein aciuni participative
primesc o valoare foarte mic, mai mult,
de obicei nu primesc nimic, deoarece
se situeaz pe ultimul loc ca prioritate n
alocarea activelor companiei. Este
posibil ca auditorului unei companii n
insolven sau potenial n insolven s
i se cear sfatul cu privire la alocarea
activelor companiei.
Avantajele
administrrii
n multe cazuri poate fi preferabil mai
degrab punerea unei companii sub
administrare dect parcurgerea procesului de lichidare. Avantajul evident este
c, dac administrarea are succes,
compania i va continua activitatea,
permind acionarilor s i pstreze
aciunile i poate chiar s primeasc o
remunerare a investiiei. Prin contrast,
aa cum s-a artat mai sus, atunci cnd
compania este dizolvat acionarii nu
primesc de obicei nimic. i pentru creditori continuarea existenei companiei
se poate dovedi benefic deoarece
fluxurile de trezorerie mbuntite ar
trebui s permit achitarea datoriilor,
relaiile comerciale putnd fi astfel meninute. Administrarea poate fi benefic
i pentru angajai, deoarece va continua s existe o form de angajare a personalului n companie (dei, bineneles, este posibil ca administratorul s
restructureze personalul, ca parte a
planului de salvare a companiei). Prin
contrast, n cazul unei lichidri forate
angajaii sunt concediai automat.
Concluzie
Auditorii joac un rol n consilierea
directorilor companiilor care se afl n
dificulti financiare sau care chiar sunt
n insolven. Auditorii profesioniti trebuie s fie pregtii s identifice ntr-un
scenariu dat aspectele ce in de insolven i s ofere explicaii i recomandri adecvate.
Bibliografie
http://eur-lex.europa.eu/LexUriServ/
LexUriServ.do?uri=OJ:L:2006:157:00
87:0087:EN:PDF
http://www.iaasa.ie/publications/ACCA_
Jan11.pdf
55
Conferina Audit
Trainig of Trainers
Workshop
Camera Auditorilor Financiari din Romnia a fost reprezentat prin Ana
Dinc, vicepreedinte i Daniel Botez,
membru al Consiliului, la Viena, n perioada 23 26 septembrie 2012, la evenimentul Audit Training of Trainers
Workshop, organizat de The World
Bank Centre for Financial Reporting
Reform. Seminarul a avut loc la sediul
Joint Vienna Intitute, o organizaie care
furnizeaz formare profesional pentru
participani din ri din Centrul, Estul i
Sud-Estul Europei, Comunitatea Statelor Independente i Asia.
ntlnirea s-a desfurat n cadrul programului REPARIS Road to Europe:
Program of Accounting Reform and
Institutional Strengthening, care se
adreseaz rilor din zona balcanic
aflate n proces de aderare la Uniunea
European: Macedonia, Muntenegru,
Serbia, Albania, Bosnia i Heregovina,
Croaia, Kosovo, la care se adaug
Moldova. Seminarul a avut ca scop
principal s contribuie la dezvoltarea n
viitor a capacitii organismelor profesionale n domeniul contabilitii i auditului de a implementa efectiv programe
de dezvoltare profesional continu a
auditorilor statutari.
ntlnire
profesional
organizat de FEE
La 21 septembrie a.c. la Bruxelles a
avut loc ntlnirea trimestrial Auditing
Working Party, moderat de Myles
Thompson, preedinte i Hilde
Blomme, director Reglementri FEE.
Din partea CAFR a participat Ana
Dinc, vicepreedinte al Consiliului.
Seminarul a fost moderat de ctre formatori ai World Bank CFRR i s-a desfurat ca o mas rotund, cu discuii
interactive i schimb de informaii i
experiene. La nceput, fiecare participant a prezentat temele predate n programul de formare continu n ultimele
12 luni, ce materiale s-au utilizat, ce
teme intenioneaz s fie susinute n
urmtoarele 12 luni i s-au formulat opinii privind metodele optime de formare
profesional. Subiectele discutate s-au
56
Semnal editorial
Datorit caracterului lor complex, documentele de sintez
care constituie obiectul lucrrii Situaiile financiare anuale i semestriale, autori:
Magdalena Mihai, Cristian
Drgan, Valeriu Brabete,
aprut la Editura Scrisul Romnesc din Craiova, necesit
eforturi apreciabile din partea
specialitilor din domeniul
financiar-contabil n vederea
cunoaterii lor n detaliu i al
utilizrii n deplin cunotin
de cauz, ceea ce reprezint
cerina de baz pentru ndeplinirea condiiilor i funciunilor ce le
revin i, implicit, pentru asigurarea unei contribuii n continu
cretere la mbuntirea volumului i, n mod deosebit, a calitii
informaiilor necesare pentru luarea deciziilor economice.
Cartea se nscrie n acest context general, fiind elaborat n
concordan cu reglementrile metodologice amintite i este
orientat cu precdere ctre soluii practice adecvate activitii