TEMA 2: ANLISIS DEL COSTE DE LOS FACTORES DE PRODUCCIN

REPASO Los costes directos se incorporan al producto de forma directa. El proceso de llevar el coste directo al producto se conoce como AFECTACIN Un ejemplo de coste indirecto sera un seguro (no vara dependiendo de la produccin) Para poder expresar los costes indirectos como los directos se realiza una ficcin contable, que lo veremos en el tema 3. qp=tabln/mesa /tabln=mesa hs=h/mesa /hora=/mesa C.IND uc= u/mesa /u Los costes indirectos se llevan al producto a travs de la imputacin para lo que previamente se realiza la localizacin. MP MOD

1-Factores que intervienen en el proceso productivo y clculo de su coste

Los factores de produccin son de dos tipos: -MATERIALES: que son los que, aplicados al proceso productivo se transforman en productos. Son bienes adquiridos por la empresa, que poseen una entidad fsica y son susceptibles de almacenamiento (es decir que pueden ser inventariables ya que son tangibles) La materia prima entra dentro de los materiales. -OTROS MEDIOS: que son los que intervienen en el proceso permitiendo la transformacin y perfeccionamiento de los materiales. Son factores tales como: mano de obra, maquinaria, instalaciones, herramientas, energa, etc Diferencias y similitudes entre MP y aprovisionamientos Similitudes: Son bienes adquiridos del exterior (su valor es a precio de adquisicin) Diferencias: -La materia prima pierde sus cualidades fsicas y/o qumicas en el proceso productivo, mientras que la materia auxiliar no. -El tratamiento contable es cmo las voy a considerar. Ambas son consumo de factores (coste) pero la materia prima es un coste directo y se tratar contablemente como tal (identifico perfectamente la MP en el producto) y conceptualmente ambos son directos ya que tambin identifico la relacin clara,
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pero por el principio de economicidad [COSTE DE CALCULAR ALGO > B SABES ESA INFORMACIN, NO INTERESA CALCULARLO), las materias auxiliares se trataran como coste indirecto. Por lo que dentro de materiales, nos centraremos en la materia prima. A cada factor que interviene en el proceso productivo le corresponde un coste. Los costes de los factores representan lo que se sacrifica o aplica en el proceso, mientras que la produccin es lo que se crea en el proceso con ese sacrificio de los factores. La determinacin del coste de los factores debe realizarse en 2 etapas: -Calculo cuantitativo del consumo de factor -Valoracin en trminos monetarios de la cantidad consumida. MATERIALES: SU COSTES Y DIFERENCIAS Con materiales designamos a cualquier bien adquirido por la empresa, de un solo uso, que posee una entidad fsica y es susceptible de ser almacenado. Su consumo forma parte del coste del producto, aunque normalmente su incorporacin a l tiene lugar de forma diferente segn se trate de materias primas o de otros materiales. 1-Las materias primas son elementos fsicamente inventariables, adquiridos en el exterior y cuyo destino es formar parte del producto fabricado. Su consumo constituye un elemento directo del coste de produccin, es decir, se incorpora directamente o afecta al coste de produccin 2-Los materiales indirectos u otros materiales, conocidos en contabilidad general como otros aprovisionamientos, son elementos fsicamente inventariables que se incorporan al producto y que se diferencian de las materias primas porque no pierden cualidades fsicas y/o qumicas durante el proceso productivo; los materiales indirectos conservan todas sus cualidades cuando se incorporan al producto. Ahora bien, esa incorporacin se va a realizar de forma indirecta, una vez que su consumo es localizado en los centros; constituyen costes indirectos en relacin con el producto. La funcin de la empresa que se va a encargar del control de los materiales es la funcin de aprovisionamiento, la cual engloba dos funciones: -COMPRAS: Que se encarga del aprovisionamiento en sentido estricto, hasta que los materiales entran en almacn -ALMACENAMIENTO: Que integra aquellas actividades relacionadas con los materiales desde que entran en almacn hasta su entrega a los servicios que los solicitan.

EL CALCULO DEL COSTE DE LOS MATERIALES El clculo del coste de los materiales atiende a los siguientes objetivos: -Ayudar a la toma de decisiones sobre planificacin y control de los materiales en un intento continuo de mejorar su eficiencia y productividad. -El clculo del coste de las compras, clculo del consumo de los materiales y su repercusin en el coste del producto y valoracin de las existencias finales. El clculo del coste de compra, el clculo del consumo y la valoracin de existencias nos llevan a plantear dos problemas de valoracin interrelacionados: Valoracin de las entradas Valoracin de las salidas y existencias Representacin sinttica en forma de cuenta del movimiento de existencias

Valoracin de entradas Para calcular el coste de compras contamos con los siguientes elementos del coste: -Coste directo (CD): Calculamos sumando al precio de factura, menos los descuentos comerciales (rappels, bonificaciones, etc), + todos los costes derivados de dicha operacin identificables inequvocamente con el material adquirido. -Costes indirectos (CI): Se pueden identificar otros dos tipos de costes: Costes indirectos de los materiales adquiridos: Costes comunes para todos los materiales adquiridos que tienen lugar antes de la entrada en el almacn, tales como transportes, impuestos, etc Otros costes indirectos: Costes derivados de la gestin y el control de los almacenes como personal, servicios exteriores, amortizaciones, etc. Los costes directos en indirectos que tienen lugar hasta la entrada en almacn, deben formar parte del coste de las compras, utilizando para la asignacin de los costes indirectos algn modulo de reparto (utilidad de obra), normalmente en funcin del valor de las compras. Los pasos a seguir para el calculo del coste de compras son los siguientes: -Identificamos primero las unidades de obra (Uo) que nos van a permitir asignar los costes indirectos de forma homognea. stas pueden ser, ej: unidades monetarias de compras (CD de las
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compras) o unidades fsicas comparadas (kg, litros, etc) -Como tenemos un CI a repartir entre (i) materiales, identificamos como unidad de obra las unidades monetarias de compras (mi, Pi) donde: mi es la cantidad comprada del material (i) Pi es el precio de compra segn factura del material (i) -Pasamos a determinar el total de unidades de obra entre las que hay que repartir el CI: m i, Pi -Calculamos el coste de las uo, que nos indica la cantidad de CI a asignar por unidad monetaria de compra Coste indirecto CI: Cuo= Coste indirecto/ Total de unidades de obra= CI/mi, Pi -Finalmente el coste de compra del material (i) (CMi) lo podemos representar por la suma de su CD(i) y su coste indirecto correspondiente. CMi= CD(i)+ CI(i)= mi, Pi+ mi, Pi Cuo Coste que nos va a servir para la valoracin de las salidas por consumo y de las existencias finales. Los costes derivados del mantenimiento y la utilizacin de los almacenes no se incorporan al coste de compra, sino al de produccin, que, junto con el consumo, valorado considerando los costes directos e indirectos de la funcin de aprovisionamiento, formaran el coste total de los materiales.
ELEMENTOS DE COSTE/MP CD de mp CI de aprov Coste total de compras Coste unitario Cuo=CI aprov/ mi, Pi A mapa mapa x Cuo mapa x (1+Cuo) pa x (1+Cuo) B mbPb mbPb x Cuo mbPb x(1+Cuo) Pb x (1+Cuo) C mcPc mcPc x Cuo mcPc x(1+Cuo) Pc x (1+Cuo)

Valoracin de salidas y de las existencias finales El flujo de salidas de materiales puede venir dado por dos causas: por devoluciones de compras y por el consumo para la produccin. En las devoluciones de compras, el flujo de salida se suele producir antes de su almacenamiento, y su valoracin se realiza considerando nicamente los costes directos incorporados, de forma que los indirectos que le corresponden deberan reasignarse al resto de los materiales adquiridos.
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En cuanto al consumo para la produccin, en su valoracin existen diferentes alternativas. Nos podemos encontrar las siguientes -Que se puede establecer una identificacin especifica entre el flujo de entrada y de salida. Esto ocurre en determinados materiales, por ejemplo, con un elevado precio, o que son utilizados de forma especial en un trabajo especfico. En estos casos no se plantean problemas especiales de valoracin de salidas y existencias y su control es relativamente fcil -No se puede establecer esa identificacin especifica, o su establecimiento, dadas la cantidad y variedad de materiales, exigira un elevado coste de control.

En este ltimo caso, que ser al que nos refiramos normalmente, nos encontramos con dos posibilidades: -Mediante la realizacin de un inventario peridico, que nos informe de la cuantia de las existencias finales para poder as calcular por diferencia el consumo. Para calcular el consumo, es preciso llevar a cabo una valoracin extracontable de las existencias finales. La utilizacin del inventario peridico puede ser aconsejable para materiales con un escaso valor y un coste unitario pequeo. El problema de su aplicacin y por lo que lo descartamos es que el valor del consumo, y por consiguiente, el coste del producto, puede incorporar costes por ineficiencias en el control de los materiales u otros costes por diferencias de inventarios no identificables deberan ser tratados como costes del periodo -Mediante un sistema de INVENTARIO PERMANENTE , se valoran los consumo de materiales conforme van sucediendo, obtenindose, por diferencias con las entradas, el valor de las existencias finales contables. Una vez que se compara los datos contables con los reales, obtenemos el valor de las existencias finales reales. Este es el sistema mas recomendable de cara a ejercer un adecuado control de las existencias.

Co(X)= P(X) K(X) = P(X) (K(X)/Qp)Qp Co(X): Valor del consumo P(X): Precio del consumo unitario K(X): Cantidad consumida de (X) Qp: Cantidad producida de P q(X/P)=K(X)/Qp: Cantidad de facto por unidad de producto Co(X)=P(X)q(X/P)Qp

El problema que se nos plantea cuando no es posible la identificacin especifica o no resulta econmica, es determinar el precio de las salidas y el valor de las existencias finales. Para solucionar este problema tenemos que acudir a la utilizacin de los criterios de valoracin y que pueden ser de 2 tipos: -Criterios consecuentes con los principios de contabilidad generalmente aceptados CRITERIOS DE PRECIOS PROMEDIOS -Criterio de precios medios continuos, por el que la media ponderada de precio por cantidad se calcula cada vez que se produce una nueva entradas con precio diferente al anterior -Criterio del precio medio del periodo, por el que la media ponderada se calcula considerando todas las compras del periodo e incluyendo las existencias iniciales. CRITERIOS DE PRECIOS ORDENADOS O DE AGOTAMIENTO DE EXISTENCIAS -FIFO (First in, first out) Vamos valorando las salidas al precio de las primeras entradas. Los consumos van quedando valorados a los precios mas antiguos, mientras que las existencias finales quedan valoradas a los precios mas actuales. -Criterios que no respetan los principios de contabilidad generalmente aceptados LIFO (Last in, first out) por el que las salidas se van valorando al precio de la ultima entrada. Los consumos presentan valores mas actualizados, mientras que las existencias quedan valoradas a los costes de entrada mas antiguos HIFO (High in, first out) por el que los flujos de salida se van valorando siguiendo un orden decreciente de los coste de entrada. NIFO (Next in, first out) se valoran las salidas y existencias al precio estimado de la entrada siguiente
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COSTE ESTNDAR: Se valoran las salidas y existencias utilizando costes estndar estimados, sacados de los presupuestos de la empresa COSTE DE REPOSICIN: Se valoran las salidas y existencias al coste de reposicin estimado en el momento de realizar las valoraciones. El Plan General Contable establece el precio o coste medio ponderado (PMP) como criterio de valoracin general. Permite la utilizacin del FIFO si la empresa lo considera conveniente.

MERMAS, DETERIOROS Y DIFERENCIAS DE INVENTARIOS DE LOS MATERIALES Desde que los materiales entran en el almacn hasta que intervienen en el proceso de transformacin, pueden darse distintas circunstancias que pueden afectar tanto a la valoracin de existencias finales como a la valoracin del consumo y al coste de produccin y al resultado del periodo.

-MERMAS: Son prdidas de inventario que la empresa cataloga como normales e inevitables del proceso productivo. El tratamiento que la contabilidad analtica le da es su incorporacin al coste del producto como un coste del mismo. -DIFERENCIAS DE INVENTARIOS: Prdidas extraordinarias de materiales sin posibilidad de recuperacin y cuyo coste debe ser absorbido por el resultado del periodo. Es el caso del deterioro fsico y de la prdida, robo, etc. Una de las herramientas principales que nos permite calcular las diferencias de inventarios es la utilizacin de un sistema de inventario permanente. Estas diferencias generalmente representan una salida ms del inventario pero cuyo destino no es el coste de produccin, sino el resultado del periodo. -DETERIORO: Cuando hablamos de existencias finales nos referimos a materiales que no conservan todas sus condiciones fsicas, tcnicas y econmicas intactas. Los materiales que pierden por algn motivo algunas de estas condiciones pasan a incorporar otras categoras y por tanto se deben dar de baja en inventario para trasladas su valor residual a otro inventario, como pueden ser: materiales no reparables, materiales reparables, desechos o desperdicios, etc. En el caso de que existan diferencias entre su valor original y el valor residual, stas se tratarn como diferencia de inventario y se llevaran a resultado del periodo.

El control del inventario permanente hace que existan 3 posibilidades con respecto al valor de las existencias finales:

Efc: Exist final contable; Efr: Exist final real o extracontable El caso normal de diferencias de inventario es el de diferencias negativas. Sin embargo, en algunas ocasiones se pueden dar diferencias positivas, cuando la cuanta de los materiales que hay realmente en existencias es superior a la cuanta que resulta de su control contable (Efc<Efr), en cuyo caso, al dar entrada a esa existencia en el inventario, debemos afectar positivamente el resultado.

MANO DE OBRA: SU COSTE Y DIFERENCIAS Se suele identificar el gasto de personal con el coste de mano de obra, es evidente que no tienen por qu coincidir, ya que es necesario que al coste del producto solo se le asignen los costes necesarios para su obtencin y venta. Por tanto, es preciso proceder a un ajuste y periodificacin de dicho gasto para adecuarlo al coste de personal. El coste de mano de obra representa la remuneracin del factor trabajo que interviene en el proceso productivo. Este coste incluye tanto las cargas obligatorias: retribuciones, seguridad social, etc; como las cargas voluntarias: servicios sociales, contribuciones a planes de pensiones, etc. El estudio del coste de la mano de obra nos lleva a centrarnos en 3 aspectos: -Los tiempos de trabajo, su determinacin y control -Expresar en unidades monetarias el consumo del factor trabajo, es decir, valoracin de los tiempos de trabajo. -Asignacin al coste de los productos. Cuando se trata de calcular el coste de la mano de obra es preciso reconocer las diferencias entre tiempo realmente trabajado (tr) y tiempo de permanencia (tp) pagado. [constituye la base de aplicacin del gasto por sueldos y salarios] El tiempo realmente trabajado, aunque incluye tiempos muertos, representa la base de imputacin del coste. As, podemos expresar el coste de la mano de obra aplicado a la fabricacin de un determinado producto (P) partiendo igualmente aqu de la divisibilidad de los factores y de la constancia de su rendimiento, de la siguiente forma:

Este es un razonamiento que utilizamos para la mano de obra directa, es decir, aquella que puede identificarse con el producto y se puede establecer una relacin causal con l. El coste de la mano de obra directa se afecta al producto y el coste de la mano de obra indirecta se localiza, junto con el resto de costes indirectos para posteriormente ser imputados a los productos.

El problema que se nos plantea es qu tratamiento dar al coste de la diferencia entre el tiempo real trabajado y el tiempo de presencia (tp-tr) teniendo en cuenta que siempre tp es mayor que tr. Esa diferencia la podemos tratar como: 1 Una carga no incorporable y afectando o trasladndose al clculo del resultado 2 Coste de produccin, si se considera que la diferencia es por causas normales 3 Coste de subactividad, si la diferencia se debe a una disminucin del nivel de actividad, por una disminucin de la demanda 4 Una perdida extraordinaria, si se debe a una causa extraordinaria.

La aplicacin practica de lo dicho se puede llevar a cabo estableciendo una TASA DE IMPUTACIN, obtenida por el cociente entre el total de horas de permanencia (tp) y el total de horas normalmente trabajadas (tn). La diferencia entre el gasto pagado en contabilidad financiera y el que debera haber sido normal pagar es lo que se trata como diferencia de incorporacin y es trasladado a resultado. As, el coste de la mano de obra a imputar podra haber sido expresado de esta forma:

De manera que nos encontramos con estos 3 casos:

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3 Los costes indirectos: el coste de amortizacin y sus diferencias

Los costes indirectos se derivan de la utilizacin de: -Los edificios y otras construcciones -Las maquinarias, instalaciones y utillajes -Sueldos y salarios de los directivos y servicios auxiliares -Suministro de electricidad, gas, agua, telfono -Otros Dichos costes pueden tener una procedencia externa, de manera que es la contabilidad financiera la que nos suministra los datos necesarios para su determinacin. No obstante, alguno de ellos suele calcularse internamente por considerarse un clculo mas racional para la determinacin del coste del producto, ya que el gasto normalmente atiende ms a una perspectiva financiera que econmica, y la contabilidad interna le interesa ms esta ltima perspectiva. El conjunto de estos factores productivos se identifica como costes indirectos al producto, cuya importancia creciente aconseja que se lleve a cabo un minucioso anlisis de ellos, principalmente destinado a distinguir entre costes indirectos de produccin y otros costes indirectos o generales ligados a reas no productivas. Si nos referimos al coste indirecto en trminos generales, los costes que engloba slo podemos expresarlos formalmente si, una vez localizados en los centros, se realiza en ellos un adecuado anlisis de su comportamiento, ya que se trata de costes indivisibles o comunes, es decir, no son como los costes directos, producto de un coste unitario por una cantidad consumida de factor. Sin embargo, situados en los centros podemos relacionar los costes indirectos con la actividad del centro medida en unidades de obra. Los costes indirectos del centro se pueden expresar formalmente:

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Quiz el coste indirecto de produccin mas caracterstico sea el correspondiente a los factores fijos o de capital, como la maquinaria e instalaciones, y que conocemos en contabilidad con el nombre de AMORTIZACIN.

La amortizacin se suele definir como la expresin contable de la prdida sufrida por el activo inmovilizado como consecuencia de su depreciacin, que puede tener causas diversas que van desde el simple transcurso del tiempo hasta el uso, la obsolescencia tcnica o econmica, etc, definicin en la que prevalece la idea de prdida y, como tal, es tratada y asignada al resultado del periodo. Desde la contabilidad analtica interesa resaltar la idea de coste de amortizacin definido como el sacrificio o consumo del inmovilizado como consecuencia de su participacin en el proceso productivo. La amortizacin debemos calcularla en funcin de la participacin del activo en el proceso productivo.

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4 El clculo del resultado anlitico y el cuadro de diferencias Solo podemos hablar de resultados cuando el valor de los productos obtenidos es superior al valor invertido para obtenerlos, expresado contablemente: cuando el coste final de un producto es inferior a su valor neto de realizacin. El resultado analtico es un resultado de explotacin calculado con criterios de contabilidad analtica, criterios que se ponen de manifiesto al calcular el coste de los factores que intervienen en el proceso de clculo de costes. Este resultado solo coincidir con el resultado de explotacin si los gastos e ingresos coincidieran con los costes e ingresos de la contabilidad analtica.

Cp: coste de produccin del periodo (Sp-Sf) variacin de existencias de la produccin en curso (Tp-Tf) variacin de existencias de la produccin terminada (Gp) gastos del periodo Ip ingresos del periodo Vi ingreso de la contabilidad analtica El coste de la produccin vendr dado por: -Coste de la produccin terminada del periodo Cp+(Sp-Sf) -Coste de la produccin vendida Cp+(Sp-Sf)+(Tp-Tf) Y el resultado analtico y externo podemos representarlo Ra= (Vi-Cp)+(Sf-Sp)+(Tf-Tp) Re=(Ip-Gp)+(Sf-Sp)+(Tf-Tp) Las diferencias pueden ser analizadas y aisladas de manera que se pueda llegar a conciliar ambos resultados, as llamamos Di al conjunto de diferencias de incorporacin: Re=Ra +/- Di

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En definitiva, para las diferencias de incorporacin aplicamos las siguientes reglas de carcter general: + Cargas que recoge la contabilidad analtica y no la financiera -Cargas que no recoge la contabilidad analtica y si la financiera -Ingresos que recoge la contabilidad analtica y no la financiera +Ingresos que no recoge la contabilidad analtica y si la financiera

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