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SISTEMA NACIONAL DE CONTROL

El Proceso de la Auditora Gubernamental


Dr. Jorge Len
Abogado, Universidad Nacional Federico Villarreal. Estudios de Especializacin en Control y Evaluacin de la Accin Administrativa, Instituto Internacional de Administracin Pblica (Pars). Estudios de Maestra en Derecho Civil, Pontificia Universidad Catlica del Per. Especialista en Control Gubernamental.

Dra. Lillian Necochea


Abogada, Pontificia Universidad Catlica del Per (PUCP). Estudios de Maestra en Derecho Internacional Econmico, PUCP. Especialista en Control Gubernamental.
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y de las conclusiones a las que ha arribado; y, finalmente para el ciudadano, la seguridad que el control gubernamental se realiza respetando los valores democrticos, y de manera tcnica, objetiva, imparcial y al servicio del pas. Es por ello que las propias NAGU establecen como una obligacin del auditor gubernamental el dejar constancia en el Informe de Control que emite, que la auditora cuyos resultados se presentan en dicho informe, ha sido realizada sujetndose a las Normas de Auditora Gubernamental - NAGU.
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AUDITORA GUBERNAMENTAL

INTRODUCCIN

El objetivo del presente artculo es presentar las principales caractersticas del Proceso de la Auditora Gubernamental, entendiendo como auditora gubernamental al examen profesional efectuado por el auditor gubernamental, tambin denominado Accin de Control. En la actualidad el proceso de la auditoria gubernamental est regulado fundamentalmente en las Normas de Auditora Gubernamental - NAGU, que inicialmente fueron aprobadas por Resolucin de Contralora N 162-95-CG de 22 de Septiembre de 1995, que han sido materia de varias modificaciones en el afn de perfeccionarlas, y que sustituyeron al Reglamento de Acciones de Control- RAC que fuera aprobado por Resolucin de Contralora N 196-88-CG de fecha 18 de Julio de 1988. El carcter de proceso de la auditora gubernamental est reconocido en el Marco Conceptual de las NAGU y debe responder al debido proceso de control, previsto en el literal g) del artculo 9 de la Ley N 27785 - Ley Orgnica del Sistema Nacional de Control y de la Contralora General de la Repblica, que constituye un principio del control gubernamental por el que se garantiza el respeto y observancia de los derechos de las entidades y personas, as como las reglas y requisitos establecidos; y guarda concordancia con el principio de legalidad previsto en el literal f) del citado artculo 9, que supone la plena sujecin del proceso de control a la normativa constitucional, legal y reglamentaria aplicable a su actuacin; y con el principio de el carcter tcnico y especializado del control previsto en el literal e) del mencionado artculo 9, como sustento esencial de su operatividad, bajo exigencias de calidad, consistencia y razonabilidad en su ejercicio; considerando la necesidad de efectuar el control en funcin de la naturaleza de la entidad en la que se incide. De lo antes expuesto fluye que el proceso de auditora gubernamental es un proceso que el auditor gubernamental efecta de conformidad a un marco legal preexistente que regula su desarrollo, cuya ejecucin debe sujetarse estrictamente a la legalidad y realizarse utilizando las tcnicas y procedimientos especializados que correspondan. Estas caractersticas garantizan: para el auditado, el respeto de sus derechos durante la accin de control; para el auditor: la calidad del trabajo realizado

Marco Legal de la Auditora Gubernamental El marco legal que regula la auditora gubernamental esta constituido por: Constitucin Poltica del Estado. La Ley Orgnica del Sistema Nacional de Control y de la Contralora General de la Repblica, Ley N 27785. Las Normas de Auditora Gubernamental - NAGU. El Manual de Auditora Gubernamental - MAGU. Normas que regulan auditoras especficas. La Ley N 27785, publicada el 23.Jul.2002, es la Ley de desarrollo de las facultades constitucionales conferidas al Sistema Nacional de Control y a la Contralora como su ente rector. Entre las disposiciones de aplicacin al control gubernamental, y por tanto a la auditora gubernamental se encuentran los Principios del Control Gubernamental, que son de observancia obligatoria. Las Normas de Auditora Gubernamental - NAGU, aprobadas por Resolucin de Contralora N 162-95-CG, publicadas el 26.Set.95 y sus modificatorias, constituyen los criterios que determinan los requisitos de orden personal y profesional del auditor, constituyendo un medio para fortalecer y uniformizar la labor de auditora gubernamental y son de cumplimiento obligatorio. El Manual de Auditora Gubernamental - MAGU, aprobado por Resolucin de Contralora N 152-98-CG, publicada 19.Dic.98, y tiene el carcter de documento orientador de la actividad de auditora gubernamental. Finalmente existen algunas auditoras especficas que se encuentran reguladas por disposiciones adicionales, tal como la Directiva N 013-2001-CG/B340 DISPOSICIONES PARA LA AUDITORIA A LA INFORMACIN FINANCIERA Y AL EXAMEN ESPECIAL A LA INFORMACIN PRESUPUESTARIA , PREPARADA PARA LA CUENTA GENERAL DE LA REPBLICA POR LAS ENTIDADES DEL SECTOR PBLICO, entre otras. Concepto de Auditora Gubernamental El Control Gubernamental como funcin especializada se realiza a travs de Acciones de Control y de Actividades de Control. La accin de control, est definida en el artculo 10 de la Ley N 27785 como la herramienta esencial del Sistema Nacional de Control, por la cual el personal tcnico de sus rganos conformantes, mediante la aplicacin de normas, procedimientos y principios que regulan el control gubernamental, efecta la verificacin y evaluacin objetiva de los actos y resultados producidos
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por la entidad en la gestin y ejecucin de los recursos, bienes y operaciones institucionales. Se realizan con sujecin al Plan Nacional de Control y a los planes aprobados por cada rgano del Sistema. Como consecuencia de las acciones de control se emiten los informes correspondientes, los mismos que se formulan para el mejoramiento de la gestin de la entidad, incluyendo las responsabilidades que se hubieran identificado. Se denomina actividad de control a toda labor complementaria al control que genera un producto o servicio que no constituye accin de control, tales como: la Formulacin del Plan Anual de Control, Informe de Cumplimiento del Plan Anual de Control, Seguimiento y Evaluacin de medidas correctivas, Evaluacin de denuncias, Evaluacin de la Estructura de Control Interno, Evaluaciones, Diligencias, Estudios, Investigaciones, Pronunciamientos, Supervisiones y Verificaciones, Acciones Rpidas, entre otros. La Auditora Gubernamental, es una de las formas en las que se efecta el control gubernamental, y est definida como el examen objetivo, sistemtico y profesional de las operaciones financieras y/o administrativas, efectuado con posterioridad a su ejecucin, en las entidades sujetas al Sistema Nacional de Control, elaborando el correspondiente informe. Como se mencion anteriormente, el marco que regula la auditora gubernamental, esta dado por la Constitucin Poltica, Ley N 27785, las NAGU, el MAGU y normas especficas emitidas por la Contralora General, aplicando tcnicas, mtodos y procedimientos especializados. Corresponde ejercer la Auditora Gubernamental a los auditores de la Contralora General de la Repblica, de los rganos de Control Institucional - OCIs de las entidades sujetas al Sistema Nacional de Control y de las Sociedades de Auditora designadas para tal fin.
MARCO LEGAL DE LA AUDITORA GUBERNAMENTAL CONSTITUCIN POLTICA DEL ESTADO LEY N 27785 - PRINCIPIOS DE CONTROL GUBERNAMENTAL NORMAS DE AUDITORA GUBERNAMENTAL - NAGU Obligatorias MANUAL DE AUDITORA GUBERNAMENTAL - MAGU - Orientador

b) La AUDITORIA DE GESTIN, cuyo objetivo es evaluar el grado de economa, eficiencia y eficacia en el manejo de los recursos pblicos, as como el desempeo de los funcionarios y servidores del Estado, respecto al cumplimiento de las metas programadas y el grado con que se estn logrando los resultados o beneficios previstos por la legislacin presupuestal o por la entidad que haya aprobado el programa o la inversin correspondiente. Asimismo, como una combinacin de los tipos de auditora gubernamental antes mencionados, aparece el denominado EXAMEN ESPECIAL, que constituye una forma de auditora que puede comprender o combinar la auditora financiera de un alcance menor al requerido para la emisin de un dictamen de acuerdo con normas de auditora generalmente aceptadascon la auditora de gestin destinada, sea en forma genrica o especifica, a la verificacin del manejo de los recursos presupuestarios de un periodo dado, as como al cumplimiento de los dispositivos legales aplicables.
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EL PROCESO DE AUDITORA GUBERNAMENTAL

El proceso de la auditora gubernamental comprende las etapas de: planificacin, ejecucin y elaboracin del informe. En tal sentido, se inicia con la elaboracin del plan de auditora correspondiente y culmina con la remisin del Informe al Titular de la entidad examinada, as como a la Contralora General, en caso el rgano emisor sea un rgano de Control Institucional o una Sociedad de Auditora. Es importante notar que as como el trmino control es ms amplio que el trmino auditora, en la medida que como indicamos anteriormente sta es una de las formas en que se realiza el control; de igual forma cuando nos referimos al proceso de la auditora gubernamental, ste es un concepto que es ms restringido que el concepto de proceso integral del control. El concepto de proceso integral del control, esta definido en la Ley N 27785 como el conjunto de fases del control gubernamental, que comprende las etapas de Planificacin, Ejecucin, Elaboracin y emisin del Informe y Medidas Correctivas.
proceso integral de control PLANIFICACIN EJECUCIN INFORME MEDIDAS CORRECTIVAS

Tipo de Auditora

Auditora Financiera

Auditora de Gestin Identifica situaciones que inciden en la gestin y promueve mejoras en efectividad, eficiencia y economa y en los controles gerenciales.

Examen Especial Identifica deficiencias de carcter financierooperativo e incumplimiento a la normativa legal.

Proporciona certidumbre sobre aseveraciones Resultados de la administracin. Fuente: Ley N 7785, NAGU, MAGU. Elaboracin propia.

LAS NORMAS DE AUDITORA GUBERNAMENTAL

Tipos de Auditora Gubernamental Los Tipos de Auditora Gubernamental segn el Marco Conceptual de las NAGUS son dos: a) La AUDITORIA FINANCIERA, que a su vez comprende a la auditora de estados financieros y la auditora de asuntos financieros en particular;

Las Normas de Auditora Gubernamental - NAGU, se encuentran clasificadas en cuatro grupos: I. Normas Generales. II. Normas relativas a la Planificacin de la Auditora Gubernamental. III. Normas relativas a la Ejecucin de la Auditora Gubernamental. IV. Normas relativas al Informe de Auditora Gubernamental. Cada grupo de normas regula una de las etapas de la auditora gubernamental, a excepcin de las normas del grupo uno, que son aplicables a las etapas de planificacin, ejecucin y elaboracin del informe.

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normas de auditora gubernamental - nagu NAGU 2:
1.10 Entrenamiento Tcnico y Capacidad Profesional 1.20 Independencia 1.30 Cuidado y Esmero Profesional 1.40 Confidencialidad 1.50 Participacin de Profesionales y/o Especialistas 1.60 Control de Calidad

NORMAS GENERALES Cualidades y Calificaciones del auditor y calidad de su trabajo

NAGU 2:

NORMAS RELATIVAS A LA PLANIFICACIN DE LA AUDITORA GUBERNAMENTAL Establecen criterios generales para la planificacin de la Auditora
2.10 Planificacin General 2.20 Planeamiento de la Auditora 2.30 Programas de Auditora 2.40 Archivo Permanente

NORMAS RELATIVAS A LA EJECUCIN DE LA AUDITORA GUBERNAMENTAL Utilizadas en la realizacin de la Auditora


3.10 Evaluacin de la Estructura del Control Interno 3.20 Evaluacin del Cumplimiento de Disposiciones Legales y Reglamentarias 3.30 Supervisin del Trabajo de Auditora 3.40 Evidencia Suficiente, Competente y Relevante 3.50 Papeles de Trabajo 3.60 Comunicacin de Hallazgos 3.70 Carta de Representacin

NAGU 3:

NORMAS RELATIVAS AL INFORME DE AUDITORA GUBERNAMENTAL Establecen criterios y Tcnicas para el conte nido, elaboracin y presentacin del Informe de la Auditora Gubernamental
4.10 Elaboracin del Informe 4.20 Oportunidad del Informe 4.30 Caractersticas del Informe 4.40 Contenido del Informe 4.50 Informe Especial 4.60 Seguimiento de Recomendaciones de Auditoras anteriores

NAGU 4:

Fuente: Normas de Auditora Gubernamental Elaboracin propia.


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El auditor gubernamental debe mantener siempre una independencia de criterio, la misma que se va a reflejar en el hecho que sus juicios estn sustentados en elementos objetivos de los aspectos examinados. Al respecto debe enfatizarse que no basta que el auditor sea independiente, sino que debe parecerlo, por tanto el auditor debe cuidar que no exista motivo para que otros puedan cuestionar su independencia. De existir incompatibilidad o conflicto de inters manifiesto deber abstenerse de participar en la auditora. Los impedimentos pueden ser personales, por ejemplo relacin de parentesco con alguno de los auditados, o profesionales como cuando el auditor ha laborado en la entidad a ser auditada, justamente en las reas en las que se va a efectuar la accin de control y/o aspectos en los cuales intervino o particip directa o indirectamente. La independencia tambin limita al auditor para recibir beneficios, para si o para otro, proveniente de personas naturales o jurdicas vinculadas a la entidad bajo control. Asimismo lo limita para realizar actividad poltica partidaria durante el ejercicio funcional del cargo, emitir opinin, intervenir o participar en actos de decisin, gestin o administracin de la entidad examinada. Para cautelar esta independencia se exige al auditor gubernamental, la emisin de una declaracin jurada respecto de la independencia requerida para el ejercicio de cada auditora especfica. d) Cuidado y Esmero Profesional Corresponde a la NAGU 1.30 y exige que el auditor durante toda la ejecucin de su trabajo actu con el debido cuidado y esmero profesional, a fin de cautelar la calidad de los procedimientos desarrollados y de los resultados que obtenga. Este cuidado y esmero profesional implica utilizar correctamente el criterio a fin de determinar el alcance de la auditora y para seleccionar los mtodos, tcnicas y procedimientos de auditora a ser aplicados. Adems comprende que al amparo de su buen juicio aplique correctamente las pruebas y dems procedimientos de auditora y evalu los resultados para la preparacin del respectivo informe de control. f) Confidencialidad La confidencialidad es una exigencia para el auditor gubernamental materia de la NAGU 1.40, que constituye una aplicacin al proceso de la auditora gubernamental del principio del control gubernamental de la reserva, recogido en el literal n) del artculo 9 de la Ley N 27785, por cuyo mrito se encuentra prohibido que durante la ejecucin del control se revele informacin que pueda causar dao a la entidad, a su personal o al Sistema, o dificulte la tarea de este ultimo. Implica pues, una obligacin para el auditor de mantener una absoluta reserva respecto de la informacin que conozca en el transcurso de su trabajo, comprendiendo tanto al proceso de la auditora como sus resultados. Esta obligacin subsistir aun despus de cesar en sus funciones. Cabe sealar que no existe conflicto entre esta NAGU y el principio del control gubernamental de publicidad, previsto en el literal n) de la Ley N 27785, que consiste en la difusin oportuna de los resultados de las acciones de control u otras realizadas por los rganos de control, mediante los mecanismos que la Contralora General considere pertinentes, por cuanto la confidencialidad cesa a partir del momento en que de acuerdo a las normas dictadas por la Contralora General comienza a operar el principio de publicidad. g) Participacin de Profesionales y/o Especialistas La NAGU 1.50 esta referida a la participacin en una auditora gubernamental, de los profesionales y/o especialistas que

NORMAS GENERALES

a) Los requisitos del auditor gubernamental y de la calidad de su trabajo Como su nombre lo indica son normas de alcance general, aun cuando esta caracterstica no las distinguen de los otros grupos de normas, por cuanto stas tambin son de alcance general, es decir aplican a todos los tipos de auditora gubernamental. Para ser ms precisos diramos que las Normas Generales se distinguen de los otros grupos de normas, por que estn referidas a las cualidades y calificaciones que debe reunir el auditor para realizar adecuadamente su labor y al especial cuidado que debe tener respecto de la calidad de su trabajo. Asimismo por la oportunidad de su aplicacin, en la medida que estas normas deben aplicarse en todas las etapas de la auditora gubernamental: en la planificacin, en la ejecucin y en la elaboracin del informe. Este es el grupo uno de las NAGU y consta de seis normas. b) Entrenamiento Tcnico y Capacidad Profesional Esta exigencia esta prevista en la NAGU 1.10, que establece que el auditor gubernamental debe contar con un adecuado entrenamiento tcnico, experiencia suficiente y competencia profesional, para el desarrollo eficiente de su labor de auditora. El entrenamiento tcnico implica no solo la preparacin en las tcnicas de auditora, sino comprende tambin la constante actualizacin profesional y contar con las habilidades necesarias para garantizar la calidad del trabajo de auditora. La competencia profesional est referida al nivel de idoneidad y habilidad profesional que ostenta el auditor para realizar su trabajo, que deben estar acordes con los requerimientos y exigencias que demanda el trabajo de auditora. c) Independencia La independencia que exige la NAGU 1.20 no se circunscribe solamente frente a la entidad auditada sino que como es natural debe considerarse tambin frente a los auditados.

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ejercen sus actividades en campos diferentes a la auditora gubernamental, cuando sus servicios se consideran necesarios para el desarrollo del examen. De ser el caso, los resultados de sus labores se incluirn en el Informe de control o como anexos del mismo. Esta norma seala que se considera profesionales y/o especialistas a aquellas personas naturales o jurdicas, que poseen idoneidad, conocimiento y experiencia en determinado campo tcnico distinto al ejercicio de la auditora gubernamental. Antes de incorporarlos se debe asegurar que cuentan con la competencia requerida. Asimismo su trabajo se realiza bajo la direccin del auditor encargado y estn obligados, bajo responsabilidad, a sujetar su labor a las normas de auditora gubernamental en lo que resulte aplicable. Deben presentar avances de su trabajo y al trmino del mismo alcanzar un Informe documentado. h) Control de Calidad El control de calidad es materia de la NAGU 1.60, que establece que los rganos del Sistema Nacional de Control y las Sociedades de Auditora designadas deben establecer y mantener un adecuado sistema de control de calidad que permita ofrecer seguridad razonable que la Auditora se ejecuta de conformidad con las Normas de Auditora Gubernamental, el Manual de Auditora Gubernamental y las Guas de Auditora. Define el control de calidad como el conjunto de polticas y procedimientos, as como los recursos tcnicos especializados para cerciorarse de que las auditoras se realizan de acuerdo con las normas antes mencionadas. Asimismo distingue un Control de Calidad Interno y un Control de Calidad Externo. El primero lo realizan permanentemente la Contralora General y los rganos de Control Institucional conformantes del Sistema Nacional de Control y tiene como finalidad asegurar que se ha establecido polticas y procedimientos respecto a: a) Controles generales de calidad, b) Controles durante el desarrollo de la auditora y c) Controles despus de culminada la Auditora. El segundo lo realiza la Contralora General peridicamente sobre los rganos de Control Institucional y las Sociedades de Auditora designadas, y debe incluir entre otros, la revisin de los informes de auditora y los correspondientes papeles de trabajo, as como la idoneidad de los programas de capacitacin y entrenamiento. Esta NAGU guarda concordancia con la atribucin de la Contralora General de efectuar la revisin de oficio de los informes de control emitidos por los rganos del Sistema Nacional de Control, prevista en el artculo 24 de la Ley N 27785.
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y/o reas a examinar durante el periodo de un ao, dicho Plan tiene naturaleza reservada. El literal s) del artculo 22 de la Ley N 27785, seala como atribucin de la Contralora General, la de dictar las disposiciones necesarias para articular los procesos de control con los Planes y Programas Nacionales; en uso de dicha atribucin anualmente se dictan los Lineamientos de Poltica, as como la Directiva para la Formulacin y Evaluacin del Plan Anual de Control. El Planeamiento de la Auditora Asimismo, las normas prevn una planificacin especfica, que se encuentra regulada en la NAGU 2.20 Planeamiento de la Auditora, segn la cual, el trabajo del auditor debe ser adecuadamente planeado, a fin que permita asegurar una auditora de calidad. Para ello es necesario que exista un conocimiento previo de las actividades que ejecuta la entidad a examinar, el entorno, las disposiciones legales vigentes y aplicables; as como, el tipo de auditora que se realizar. Todo ello permitir al auditor evaluar el nivel de riesgo de auditora, as como identificar las reas crticas que merecen atencin. A tal fin, se considera de importancia la revisin de la informacin relacionada con la gestin de la entidad a examinar, tales como objetivos, metas y programas previstos. Los Programas de Auditora Como parte de la labor de planeamiento se elaboran los denominados Programas de Auditora, que se encuentran regulados en la NAGU 2.30, stos comprenden una relacin lgica, secuencial y ordenada de los procedimientos a ejecutarse, su alcance, el personal y el momento en que debern ser aplicados. Procedimiento de auditora es la instruccin detallada para la recopilacin de evidencia a obtenerse durante la auditora. Los Programas de Auditora, guan el accionar de los auditores y les permiten obtener evidencia en relacin a los objetivos de la auditora; as como, supervisar y controlar la adecuada ejecucin del trabajo. Deben ser preparados para cada auditora, as como lo suficientemente flexibles a fin de permitir se efecten las modificaciones que sean necesarias. El Archivo Permanente De conformidad con la NAGU 2.40, se debe organizar y mantener actualizado el Archivo Permanente por cada entidad sujeta a control, en el que se incluya la informacin bsica de la entidad o rea a auditar. El archivo permanente est constituido por la informacin bsica de la entidad tal como: estructura organizacional, marco legal aplicable, reas crticas, entre otros. La norma seala que las Sociedades de Auditora no estn obligadas a llevar un Archivo Permanente, en la medida que su actuacin se supedita a la designacin de la Contralora General, debiendo mantener el archivo de las auditoras que hayan realizado.
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LA ETAPA DE LA PLANIFICACIN

La planificacin de las acciones de control, se realiza conforme al Plan Nacional de Control, tal como lo seala el artculo 10 de la Ley N 27785, el cual integra los planes de cada rgano del Sistema. Esta primera etapa de la auditora gubernamental se encuentra regulada en las normas del grupo dos de las NAGU. Este grupo cuenta con cuatro normas. La Planificacin General La NAGU 2.10 Planificacin General, seala que la Contralora General y los rganos conformantes del Sistema Nacional de Control, planificarn sus actividades de auditora a travs de sus Planes Anuales. Dicha norma indica que el Plan Anual de Auditora Gubernamental es el documento que contiene el conjunto de actividades de auditora y el universo de entidades

EJECUCIN DE LA AUDITORA

La ejecucin o desarrollo de la auditora tiene que sujetarse estrictamente a las Normas de Auditora Gubernamental - NAGU como requisito sine qua non de validez. Cabe sealar que el ente competente para interpretar las citadas normas es nica y exclusivamente la Contralora General de la Repblica, que las emite en su calidad de ente rector del Sistema Nacional de Control. Estas normas constituyen el grupo tres de las NAGU, como su nombre revela regulan la ejecucin de la auditora gubernamental y estn conformadas por siete normas.

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Evaluacin de la Estructura del Control Interno La NAGU 3.10 establece que se debe efectuar una apropiada evaluacin de la estructura del control interno de la entidad a examinar, a efectos de formarse una opinin sobre la efectividad de los controles internos implementados y determinar el riesgo de control, as como identificar las reas crticas, adems de informar al titular de la entidad de las debilidades detectadas, recomendando las medidas que correspondan. Segn esta NAGU la Estructura de Control Interno est conformada por cinco componentes interrelacionados: a) Ambiente de Control, b) Evaluacin del Riesgo, c) Actividades de Control Gerencial, d) Sistema de Informacin y Comunicacin y e) Actividades de Monitoreo. Al trmino de la evaluacin la Comisin Auditora emitir el documento denominado Memorndum de Control Interno, en el cual se consignarn las debilidades detectadas, as como las recomendaciones para superarlas. Asimismo, conforme lo prev la NAGU 4.40 - Contenido del Informe, copia del citado Memorndum y del reporte de las acciones correctivas adoptadas por la entidad, se adjuntaran como anexo del informe de control. Adicionalmente en dicho informe se incluir como conclusin y recomendacin los aspectos de control interno que lo ameriten para el seguimiento correspondiente. Al respecto, debe tenerse presente que en abril del 2006, se promulg la Ley N 28716, Ley de Control Interno de las Entidades del Estado, en la cual se regula la elaboracin, implantacin, funcionamiento, perfeccionamiento y evaluacin del control interno en las entidades del Estado. A su vez la Contralora General, en cumplimiento de lo dispuesto en dicha Ley, ha emitido la Resolucin de Controlara N 320-2006-CG, de 30 de Octubre de 2006, en la que se aprobaron las nuevas Normas de Control Interno. Evaluacin del cumplimiento de disposiciones legales y reglamentarias El auditor gubernamental est obligado a realizar la evaluacin del cumplimiento de las leyes y reglamentos vigentes y aplicables cuando sea necesario para los objetivos de la auditora, de acuerdo a lo establecido en la NAGU 3.20. En nuestra opinin en el caso de la Auditora Gubernamental este control de la legalidad resulta indispensable en todos los casos, por cuanto toda la actuacin de los funcionarios y servidores pblicos que conforman y administran las Entidades Pblicas se encuentra sujeta a leyes y a reglamentos. Cuando la legislacin aplicable autorice a los funcionarios y servidores algn grado de discrecionalidad, el auditor no puede cuestionar su ejercicio nicamente basndose en el hecho de tener una opinin diferente. En esta etapa, el auditor debe aplicar los procedimientos correspondientes a fin de identificar los incumplimientos a la normativa, as como detectar indicios de actos ilcitos. Sin embargo, considerando que la auditora tiene una naturaleza selectiva, el hecho de evidenciarse con posterioridad a la conclusin de la accin de control, la existencia de actos ilcitos no significar necesariamente que el desempeo del auditor fue inadecuado, siempre y cuando la auditora se haya efectuado de conformidad con las NAGU. Supervisin del Trabajo de Auditora La NAGU 3.30, consagra la necesidad de una supervisin durante todo el proceso de auditora, la misma que debe ser desarrollada en forma tcnica y consiste en dirigir y controlar las actividades de los miembros del equipo de auditora, desde el momento en que se dispone su ejecucin hasta la aprobacin del Informe de Control. Ser ejercida por el auditor encargado, el supervisor y los niveles inmediatos superiores vinculados con el proceso; debindose dejar evidencia de la labor de supervisin realizada, en los papeles de trabajo. Evidencia suficiente, competente y relevante Los juicios y conclusiones que formulen los auditores respecto al objeto de auditora, deben estar sustentados en evidencia, la misma que segn la NAGU 3.40 debe tener las caractersticas de suficiente, competente y relevante, las mismas que estn definidas de la siguiente forma: a. Suficiencia: es la medida de la cantidad de evidencia obtenida y se refiere al alcance de los procedimientos de auditora desarrollados. b. Competencia: es la medida de la calidad de las evidencias obtenidas, su aplicabilidad respecto a una aseveracin en particular, y su confiabilidad. c. Relevancia (pertinencia): se refiere a la relacin que existe entre la evidencia y su uso. La informacin que se utilice para demostrar o refutar un hecho ser relevante si guarda una relacin lgica y patente con ese hecho. Asimismo, en la NAGU 3.40 se clasifica a la evidencia en: fsica, documental, testimonial y analtica. Papeles de Trabajo Constituyen un registro completo y detallado de la labor efectuada y las conclusiones alcanzadas, segn lo seala la NAGU 3.50; asimismo, son el soporte documental que sustenta los hallazgos, opiniones y conclusiones que se presentan en el informe. Pueden incluir medios de almacenamiento magntico, electrnicos, informticos y otros. Tienen como propsito, entre otros: Contribuir al planeamiento y realizacin de la auditora. Proporcionar el principal sustento del informe del auditor, como evidencia del trabajo realizado y el soporte de las conclusiones, comentarios y recomendaciones incluidas en dicho informe. Permitir una adecuada ejecucin, revisin y supervisin del trabajo de auditora. Los papeles de trabajo son propiedad de los rganos conformantes del Sistema Nacional de Control, correspondindole por tanto su custodia.
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Comunicacin de Hallazgos La NAGU 3.60 define como Hallazgo de Auditora, a las presuntas deficiencias o irregularidades identificadas como resultado de la aplicacin de los procedimientos de control gubernamental; en consecuencia, no implica un prejuzgamiento ni imputacin de responsabilidad alguna. Los hallazgos sern formulados revelando necesariamente la situacin o hecho detectado (condicin); la norma, disposicin o parmetro de medicin transgredido (criterio); el resultado adverso o riesgo potencial identificado (efecto); y, la razn que motiv el hecho o incumplimiento establecido (causa), cuando sta haya sido determinada a la fecha de comunicacin. La comunicacin de los hallazgos se efecta por escrito, y su entrega al destinatario es de forma directa y reservada; previendo la norma determinadas formalidades para la misma, as como los casos de excepcin a la indicada comunicacin. Asimismo, dicha comunicacin deber incluir el plazo para la recepcin de las aclaraciones o comentarios que debern formular individualmente las personas comprendidas, pudindose ampliar el plazo de ser requerido por el auditado.

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Carta de Representacin Al finalizar la auditora, la NAGU 3.70 seala que el auditor debe cursar al Titular y/o nivel gerencial competente de la entidad auditada, la denominada Carta de Representacin, en la cual dichos funcionarios reconocen haber puesto a disposicin del auditor la informacin requerida, as como cualquier hecho significativo ocurrido durante el periodo bajo examen y hasta la fecha de culminacin del trabajo de campo. EL INFORME DE AUDITORA Como resultado de una auditora gubernamental o accin de control, como tambin la denomina la Ley Orgnica del Sistema Nacional de Control y de la Contralora General de la Repblica, Ley N 27785, en su artculo 10, se emite el o los Informes correspondientes, los cuales se formulan para el mejoramiento de la gestin de la entidad e incluyen, en su caso, la identificacin de las responsabilidades correspondientes. Naturaleza jurdica Segn seala el artculo 24 de la Ley N 27785, los informes de control constituyen actos de la administracin interna de los rganos que conforman el Sistema Nacional de Control. Como consecuencia de tener esta naturaleza, dichos informes no se encuentran sujetos a impugnaciones; sin embargo, la propia norma tambin consigna que pueden ser revisados de oficio por la Contralora General, la cual podr disponer su reformulacin, cuando se aprecie que su elaboracin no se ha sujetado a la normativa de control. Normas de Auditora Gubernamental relativas al Informe En el grupo cuarto de las NAGU, se encuentran las normas referidas al contenido, elaboracin y presentacin del Informe de Auditora Gubernamental. En los casos de Auditoras Financieras, adicionalmente se aplican las Normas de Auditora Generalmente Aceptadas - NAGA, as como las Normas Internacionales de Auditora - NIAS. En el cuarto grupo de las NAGU encontramos seis normas, que regulan la elaboracin, caractersticas y estructura de los informes.
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De ser pertinente se incluirn grficos, fotos y/o cuadros.

Aspectos de Fondo: Concisin, que implica la inclusin de asuntos importantes, evitando exceso de detalles que puedan minimizar el objetivo principal del informe. Exactitud, que la informacin se encuentre respaldada en los papeles de trabajo. Objetividad, presentar los hechos en forma ponderada, basados en informacin suficiente.

Contenido del Informe En relacin al contenido y estructura del Informe, estos aspectos se encuentran desarrollados en las NAGU 4.40 - Contenido del Informe y la NAGU 4.50 - Informe Especial. La NAGU 4.40 - Contenido del Informe, regula el contenido del Informe de la accin de control, a fin de asegurar que su denominacin, estructura y el desarrollo de sus resultados guarden la debida uniformidad, ordenamiento, consistencia y calidad. En este documento bsicamente se revelan los hechos observables que se hayan identificado como producto de la labor de auditora, incluye adicionalmente las recomendaciones para promover la superacin de las causas y las deficiencias evidenciadas; asimismo, tambin se incluye la identificacin de responsabilidades de tipo administrativo y las que involucren perjuicio econmico que sea recuperable en la va administrativa.
ESTRUCTURA DE LOS INFORMES I. II. III. IV. V. NAGU 4.40 Contenido del Informe NAGU 4.50 Informe Especial

Introduccin I. Introduccin Observaciones II. Fundamentos de Hecho Conclusiones III. Fundamento de Derecho Recomendaciones IV. Identificacin de Partcipes Anexos en los Hechos V. Pruebas VI. Recomendacin VII. Anexos

Elaboracin del Informe De conformidad con la NAGU 4.10 Elaboracin del Informe, ste es un documento que debe ser elaborado por escrito a fin de exponer los resultados del trabajo realizado y que tiene la finalidad de exponer las deficiencias o desviaciones ms significativas, que permitan promover mejoras en la conduccin de las operaciones en las reas que fueron materia de examen, siendo que las deficiencias referidas a aspectos de control interno, se revelaran en el documento denominado Memorndum de Control Interno. Oportunidad del Informe Este documento para que sea de utilidad debe de ser oportuno, as la NAGU 4.20 Oportunidad del Informe, seala la importancia del cumplimiento de las fechas programadas para cada una de las fases de la accin de control, a fin que permita a los usuarios de los mismos, adoptar las acciones correspondientes a sus tareas legislativas, fiscalizadoras o de procesos de gestin. Caractersticas del Informe En relacin a las caractersticas que debe tener un Informe, la NAGU 4.30 Caractersticas del Informe, seala bsicamente las siguientes: Aspectos de Forma: Redactado de manera narrativa, ordenada, sistemtica y lgica, utilizando lenguaje sencillo y entendible.
n

Cuando en la ejecucin de una accin de control se evidencien indicios razonables de la comisin de delito, o de perjuicio econmico que no sea susceptible de recupero en la va administrativa, la comisin de auditora emitir un Informe Especial, cuyo contenido y estructura se encuentran definidos en la NAGU 4.50 - Informe Especial. En los Informes Especiales, la recomendacin que se incluye est encaminada al inicio de las acciones legales de tipo civil o penal que correspondan. Seguimiento de Recomendaciones de Auditoras Anteriores La ltima norma de auditora gubernamental es la NAGU 4.60 - Seguimiento de Recomendaciones de Auditoras Anteriores. De acuerdo a dicha norma, los rganos conformantes del Sistema Nacional de Control, deben efectuar el seguimiento a la implementacin de las recomendaciones planteadas en los informes de auditora anteriores, a fin de verificar si se efectuaron las acciones correctivas recomendadas. Las disposiciones especficas sobre el seguimiento de la implementacin de recomendaciones, se encuentra regulada en la Directiva N 014-2000-CG/B150 Verificacin y Seguimiento de Implementacin de Recomendaciones derivadas de Informes de Acciones de Control, aprobada por R.C. N 279-2000CG, publicada el 30.Dic.2000.

B22

Setiembre de 2007

Gestin Pblica

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