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Artigo Cientfico Profissional

3 Lugar

AUDITORIA FISCAL NOS TRIBUTOS MUNICIPAIS A SUBSTITTUIO TRIBUTRIA NO ISSQN APS O ADVENTO DA LEI COMPLEMENTAR N 116/2003 E AS ALTERAES NA LEGISLAO TRIBUTRIA DE FORTALEZA.
Sheilane Tatiane Mendes Monteiro

RESUMO A pesquisa empreende uma anlise sobre a Substituio Tributria no ISS aps a Lei Complementar n 116/03. Delimita-se com um enfoque no municpio de Fortaleza, verificando as mudanas ocorridas em sua legislao tributria, aps entrar em vigor a referida lei. Identifica-se para o estudo e elaborao deste artigo, a necessidade de se pesquisar sobre as legislaes pertinentes ao assunto em todos os entes federativos, tais como Constituio Federal, Cdigo Tributrio Nacional, Lei Complementar n 116/2003 e Regulamento no ISS do municpio de Fortaleza. Em seguida discute-se amplamente sobre a Substituio Tributria no ISSQN, o que ela significa quem so os substitutos, quais suas obrigaes, e ainda qual sua funo para os municpios. Por fim conclui-se sobre a importncia de sua efetiva fiscalizao para o incremento na arrecadao municipal.

Palavras-Chave: Substituio. ISS. Arrecadao.

3 1 INTRODUO

Esta seo vem trazer uma contextualizao sobre a situao tributria do pas, bem como apontar os objetivos traados para a realizao desta pesquisa.

1.1 Aspectos Gerais da Tributao no Brasil.

A carga tributria brasileira vem aumentando consideravelmente nos ltimos anos. Em 2005 alcanou 37,82% do Produto Interno Bruto PIB, 1,02% maior que a registrada em 2004. Em valores absolutos, a arrecadao tributria, no Brasil, em 2003 ultrapassou R$ 553 bilhes, em 2004 atingiu R$ 650,15 bilhes e em 2005 chegou a R$ 732,87 bilhes. Segundo dados do Instituto Brasileiro de Planejamento Tributrio - IBPT, do montante arrecadado, 33,25% incide sobre o faturamento, 47,14% sobre o total de custos/despesas e 52,23% sobre o lucro (AMARAL, Ano 1, p.2). Como se no bastasse a excessiva carga tributria e seu constante crescimento, a diversidade e a complexidade das normas tributrias so outros aspectos que emperram o desenvolvimento econmico no Brasil. Uma maior variedade de normas tributrias tem sido verificada aps a Constituio de 1988. Conforme estudo do IBPT, da edio da Carta Magna at ento, foram editadas 225,6 mil novas normas tributrias, o que daria 37 normas por dia. Segundo ainda o IBPT, dessas 37 normas dirias, 04 so federais, 11 estaduais e 22 municipais. Com o aumento da carga tributria, a diversidade e a complexidade das normas tributrias fazem com que a informalidade das atividades econmicas seja cada vez maior em nosso pas. Alm disso, as empresas que se encontram regularmente constitudas, adotam como regra de sobrevivncia no mercado a sonegao fiscal, que provoca a concorrncia desleal e, com isso, a falncia daquelas empresas que procuram cumprir as obrigaes tributrias corretamente.

4 Em funo desses problemas e ainda de outros obstculos, como a competio de mercado e a burocracia brasileira que muitas empresas no chegam a dois anos de vida no mercado. Pelo exposto, pode-se constatar que a realidade tributria brasileira, alm de ter um nus financeiro enorme para as empresas, pela notria complexidade, causa constante insegurana ao contribuinte, pelo fato de no saber se est ou no cumprindo com todas as obrigaes tributrias impostas pelo Fisco, em virtude de, a cada dia, serem criadas novas regras tributrias e novos deveres instrumentais, com o argumento de serem necessrios para o controle da arrecadao dos tributos existentes. Diante de todo esse panorama, o Planejamento Tributrio uma necessidade constante das empresas brasileiras. Segundo Amaral, (Ano 1, p. 2) presidente do IBTP, economizar tributo um dever do dirigente empresarial. Ainda segundo o autor, os empresrios devem adotar planejamento tributrio com vistas a evitar a incidncia dos tributos; reduzir o montante dos tributos devidos, por meio de reduo de alquotas ou da base de clculo tributria; retardar o mximo possvel o pagamento dos tributos devidos, por meio da adoo de medidas postergatrias, sem a incidncia de multas. O exerccio da tributao tem sempre demonstrado posies antagnicas na relao fisco-contribuinte, tendo em vista os interesses de cada participante deste processo. De um lado, o contribuinte, utilizando o planejamento tributrio para amenizar a carga tributria e, do outro, o Fisco tentando dar maior eficincia e eficcia mquina da arrecadao. Por esse motivo, as fazendas pblicas federais, estaduais e municipais, no medem esforos para cumprirem seu dever que arrecadar, nem que para isso tenham que utilizar meios para facilitar este rduo trabalho. Um exemplo disso a Substituio Tributria que permite aos fiscos municipais uma reduo no campo de fiscalizao, otimizando os escassos recursos que dispe para esse fim. Alm da alta carga tributria do Brasil, outras legislaes trouxeram ao ordenamento jurdico esse importante aliado para garantir ainda mais o aumento da arrecadao de tributos, a Substituio Tributria. Nesse trabalho ser estudado a Substituio Tributria no ISSQN Imposto Sobre Servios de Qualquer Natureza, que daqui por diante ser chamado de ISS. Este trabalho cientfico traz um aparato geral sobre a Substituio tributria no ISSQN, no mbito da legislao brasileira, apontando suas principais

5 fundamentaes legais tais como Constituio Federal, Cdigo Tributrio Nacional, Lei Complementar n. 116/03 e a Lei Complementar municipal n. 14/03 regulamentada pelo Decreto n. 11.591/04 do Municpio de Fortaleza.

1.2 Objetivos

Com o objetivo de contribuir com o aumento da arrecadao municipal, foi que resolveu-se estudar a Substituio Tributria no ISS, buscando uma forma de como trabalhar com os substitutos em funo da colaborao para o incremento da arrecadao. O trabalho aborda tambm de forma bem detalhada sobre o que o ISSQN qual seu fato gerador, base de clculo, alquotas, incidncia, no incidncia, isenes e contribuintes. O Objetivo deste trabalho mostrar a importncia da Substituio Tributria no ISS como instrumento de reduzir o campo de fiscalizao do Imposto, facilitando o trabalho do fisco e aumentando a arrecadao municipal, com um enfoque no municpio de Fortaleza. Neste trabalho sero desenvolvidas pesquisas com o intuito de responder os seguintes problemas: - O que a Substituio Tributria no ISS e qual sua importncia para os Municpios? - Como a Substituio Tributria no ISS est prevista na legislao do Municpio de Fortaleza?

1.3 Estrutura

O trabalho est constitudo, alm desta introduo, de trs sees. Ainda na primeira seo descrevem-se os objetivos e a Metodologia utilizada para a realizao desta pesquisa. Em seguida, descreve-se um breve histrico sobre o ISS, trata de aspectos referentes ao imposto, tais como, natureza jurdica, funo, fundamentao no

6 mbito constitucional, e na lei complementar, fato gerador, contribuintes, base de clculo e alquotas. Na seo seguinte, faz-se uma abordagem do aparato geral sobre a substituio tributria no ISS, mostrando quando surgiu, definio, fundamentao legal, quem so os substitutos tributrios e situaes nas quais devido o imposto. Na ltima seo, descreve-se de como est previsto a substituio tributria no municpio de Fortaleza.

1.4 Metodologia

A metodologia utilizada para a realizao do estudo foi a pesquisa bibliogrfica e documental, em vrias legislaes que tratam do assunto em tela. A princpio, buscou-se reunir informaes sobre a substituio tributria de um modo geral, atravs de livros, internet, doutrinas e legislaes. Em seguida buscou-se informaes sobre o assunto na legislao de Fortaleza. 2 O IMPOSTO SOBRE SERVIO ISS.

A presente seo traz as informaes gerais sobre o ISS para que na seo seguinte seja possvel falar da substituio tributria.

2.1 Breve Histrico

O ISS pode ser encontrado, mesmo que de maneira menos explcita, em nossas legislaes, conforme observa-se: Na Constituio de 1891, como competncia do Estado-Membro, existia a incidncia sobre o Imposto de Indstrias e Profisses, que tinha por fato gerador o exerccio de atividades econmicas com o fim de contrapartida remuneratria.

7 A Constituio de 1934 manteve tal competncia, mas exigiu que metade do imposto fosse dado aos municpios, onde exercida a atividade econmica do industrial, do produtor, do comerciante e do prestador de servio. J a Constituio de 1946 fez uma melhor distino de competncias e de atividades tributadas. Durante esse mesmo perodo, outra mudana importantssima veio definir ainda melhor o ISS, foi com a Emenda Constitucional n 18/46 que reduziu o mbito de incidncia do ISS restringindose at hoje aos servios, pois at ento inclua tambm outras atividades, como comrcio, indstrias etc. Aps a Constituio de 1967, segundo o inciso II do art. 24 da Emenda Constitucional n 1/69, competia ao municpio instituir o Imposto Sobre Servios no compreendidos na competncia tributria da Unio ou dos Estados. O Imposto sobre Servios de Qualquer Natureza, adiante denominado apenas de ISS, foi introduzido no Sistema Tributrio Nacional atravs da reforma constitucional de 1965, promovida pela Emenda Constitucional n. 18/1965. Aps a edio da Emenda Constitucional n. 18/1965, os municpios passaram a utilizar as respectivas competncias tributrias e comearam a implantar o imposto sobre servios. No caso dos municpios menores, que no mantinham estrutura administrativa e equipamentos modernos, houve muitas dificuldades para implant-lo. Segundo Ribeiro, 1978, o Municpio de Fortaleza foi um dos primeiros a legislar sobre o ISS, atravs da Lei Municipal n. 3.300, de 09 de novembro de 1966, hoje em vigor o Decreto n. 11.591 de 01 de marco de 2004 - Regulamento do ISS. Apesar de o ISS ainda ser um imposto pouco cobrado pela grande maioria dos municpios brasileiros, um tributo de grande potencial de crescimento. Da a importncia que deve ser dada ao seu estudo.

2.2 Natureza Jurdica do ISS.

O Sistema Tributrio Nacional composto de impostos, taxas e contribuies de melhoria. No caso do ISS, por incidir sobre um fato econmico e ser cobrado mediante atividade estatal sem nenhuma vinculao a uma

8 contrapartida por parte dos entes titulares da competncia tributria, tem a natureza de imposto. O ISS um imposto no vinculado, conforme prprio nome indica. Segundo o artigo 4 do CTN (Cdigo Tributrio Nacional), a natureza especifica do tributo determinada pelo fato gerador da obrigao tributria, portanto, sendo irrelevante a destinao da receita e sua denominao. Segundo Alvarenga, (2000) o ISS espcie do gnero tributo. Este, nos termos do art. 3 do CTN, "toda prestao pecuniria compulsria, em moeda ou cujo valor nela se possa exprimir, que no constitua sano de ato ilcito, instituda em lei e cobrada mediante atividade administrativa plenamente vinculada". Com efeito, o ISS somente pode incidir sobre os servios prestados em regime estritamente privado. Se pblico haver imunidade. A prestao de servio pblico, tpica atuao estatal, no pode configurar fato gerador de imposto. Se o fato gerador for uma atuao estatal, o tributo correspondente ser taxa ou contribuio, jamais imposto, posto que vedado Unio, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municpios instituir impostos sobre o patrimnio, renda ou servios, uns dos outros. (art. 150, inc. VI, "a", da Constituio Federal).

2.3 Funo

Com a modernizao do sistema tributrio nacional, os tributos vm, cada vez mais, sendo utilizados com outros objetivos que no somente a simples arrecadao. Um tributo pode ter como principal objetivo a arrecadao, mas no o nico, pois pode at mesmo interferir na economia privada, estimulando ou desestimulando atividades ou setores econmicos. No caso do ISS, o principal objetivo arrecadao de receitas para os Municpios e o Distrito Federal poderem custear as atividades, tendo, portanto, a funo, predominantemente fiscal, ou seja, arrecadatria. Mesmo no tendo alquota uniforme, pode-se dizer que o ISS um imposto seletivo e cumulativo. O imposto seletivo quando as suas alquotas so

9 diminudas devido essencialidade dos servios prestados e, por

conseqncia, aumentadas, devido superfluidade dos mesmos. O imposto cumulativo (em cascata) quando incide sobre todas as operaes subseqentes, subseqentes. inclusive sobre o prprio imposto, no podendo ser compensado o imposto pago nas operaes anteriores, nas operaes

2.4 O ISS no mbito Constitucional.

Atualmente, o ISS previsto no artigo 156 da Carta Magna de 1988, sem grandes modificaes em relao s primeiras disposies constitucionais, estabelecidas pela Emenda Constitucional n. 18, de 1965. Inclusive, foram mantidos os Municpios e o Distrito Federal como entes polticos competentes para cobr-lo. Adiante seguem as atuais disposies constitucionais sobre o imposto em estudo:
Art. 156. Compete aos Municpios instituir impostos sobre: (...) III servios de qualquer natureza, no compreendidos no art.155, II, definidos em lei complementar; (...) 3. Em relao ao imposto previsto no inciso III do caput deste artigo, cabe lei complementar: I - fixar as suas alquotas mximas e mnimas; II - excluir da sua incidncia exportaes de servios para o exterior; III regular a forma e as condies como isenes, incentivos e benefcios fiscais sero concedidos e revogados.

A Constituio Federal estabelece, ainda, sobre o imposto, no Ato das Disposies Constitucionais Transitrias - ADCT, o seguinte:
Art. 88. Enquanto lei complementar no disciplinar o disposto nos incisos I e III do 3 do art. 156 da Constituio Federal, o imposto a que se refere o inciso III do caput do mesmo artigo:

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I ter alquota mnima de dois por cento, exceto para os servios a que se referem os itens 32, 33 e 34 da Lista de Servios anexa ao Decreto-Lei n. 406, de 31 de dezembro de 1968; II no ser objeto de concesso de isenes, incentivos e benefcios fiscais, que resulte, direta ou indiretamente, na reduo da alquota mnima estabelecida no inciso I.

Quanto previso constitucional da fixao de alquota mnima para o imposto, conforme dispe o inciso I do 3 do artigo 156 e o inciso I do artigo 88 do Ato das Disposies Constitucionais Transitrias - ADCT, essa foi estabelecida pela Emenda Constitucional n. 37/2002. Essa Emenda estabeleceu, ainda, que cabe lei complementar fixar tambm a forma como os Municpios e o Distrito Federal devem conceder benefcios fiscais para o imposto, e que, enquanto no for editada a mencionada lei, devem ser observadas as disposies do inciso II do artigo 88 do Ato das Disposies Constitucionais Transitrias ADCT. Como pode ser deduzido das disposies constitucionais transcritas neste item, a Constituio Federal cria o imposto e atribui competncia para institu-lo aos Municpios e ao Distrito Federal. A competncia para o Distrito Federal cobrar o ISS est prevista no artigo 147 da Lei Maior. Cabe observar ainda que, para os entes titulares da competncia poder cobrar o imposto em estudo, faz-se necessrio a edio de lei complementar definindo os servios que podem ser alcanados pelo imposto e estabelecendo os elementos bsicos, como o fato gerador, a sua base de clculo, os limites mximos e mnimos de suas alquotas e os contribuintes.

2.5 O ISS no mbito da Legislao Complementar.

A definio dos servios tributveis pelo ISS e os demais elementos necessrios para que os Municpios e o Distrito Federal possam instituir o imposto, anteriormente, eram tratados pelo Decreto-lei n. 406, de 31 de

11 dezembro de 1968, e suas alteraes posteriores. Atualmente, a definio de servio e os elementos componentes do imposto esto estabelecidos pela Lei Complementar n. 116, de 31 de julho de 2003. com base nessa norma que passar-se , agora, o estudo dos principais elementos componentes do imposto.

2.6 Elementos Essenciais do ISS.

Todo tributo composto dos seguintes elementos essenciais: elemento material (fato gerador da obrigao tributria), elemento pessoal (contribuinte) e elemento quantitativo (base de clculo e alquota fiscal), os quais sero abordados nos tpicos seguintes.

2.6.1 Fato Gerador

Os elementos do fato gerador so: elemento material a prestao do servio, o elemento temporal o momento da ocorrncia da incidncia (data em que o servio foi entregue) e o elemento espacial que o local da incidncia do imposto. O fato gerador de um tributo conceituado como: o fato ou conjunto de fatos que permitem aos entes do fisco exercer sua competncia legal de criar um crdito de tal importncia, a ttulo de tal imposto, contra tal contribuinte (MARTINS, 2000). Segundo a Constituio Federal, somente a lei complementar pode estabelecer o fato gerador da obrigao tributria. O artigo 144 do CTN estabelece que: fato gerador da obrigao principal a situao definida em lei como necessria e suficiente sua ocorrncia. O fato gerador do ISS, com base no artigo 156, III, da Carta Magna, compreende os servios de qualquer natureza, no compreendidos na competncia tributria estadual (que seria os servios de telecomunicaes e

12 os transportes intermunicipais e estaduais) e federal, devendo ser definida em lei complementar nacional. de competncia da lei complementar, definir o fato gerador dos impostos. No caso do ISS, atualmente, o fato gerador o descrito pela Lei Complementar n. 116/2003. Segundo o artigo 1 da Lei Complementar n. 116/2003: Art.1. O ISS... tem como fato gerador a prestao de servios constante da lista anexa, ainda que esses no se constituam como atividade preponderante do prestador. Neste sentido, assinala Baleeiro (2003):
Constitui fato gerador do Imposto Sobre Servios de Qualquer Natureza a prestao desses servios, previstos em lei complementar, por pessoa fsica ou jurdica de Direito Privado, com estabelecimento fixo, ou sem ele, desde que tal atividade no configure, por si s, fato gerador de imposto de competncia da Unio ou dos Estados. Assim, o tributo abrange tambm quem prestar os servios como itinerante ou a domiclio de outrem. Lei complementar especificar os servios tributveis pelo imposto municipal.

H necessidade, portanto, da existncia da efetiva prestao de servios para que ocorra o fato gerador do ISS. No importa apenas a possibilidade de o prestador prest-los. Caso uma empresa contrate os servios de assessoria contbil de um profissional e nas clusulas do contrato est previsto que dever haver a prestao de servios, isso no significa a consumao do fato de que os servios foram prestados. Nesse caso, pode-se dizer que o fato gerador do ISS somente ocorre com a efetiva prestao de servios e no sobre a presuno (prestao de servios escrito na clusula do contrato). Segundo Melo, (2003, p. 33), a prestao de servios no aspecto material um ato jurdico, pertinente obrigao de fazer, baseado nos postulados e diretrizes do direito tributrio. A obrigao de fazer aquela que vincula o devedor prestao de um servio como ato positivo, material ou imaterial, seu ou de terceiro, em beneficio do credor ou de terceira pessoa (MELO, 2003, p. 33). A descrio da hiptese de incidncia do ISS, prevista no artigo 1 da Lei Complementar n. 116/2003 complementada pela lista de servios constante do anexo, ou seja, para saber se ocorreu um fato gerador do ISS necessrio verificar na lista de servios, constante do anexo da Lei, se o servio prestado consta na lista, como hiptese do imposto.

13 Seguindo o mesmo raciocnio do CTN e da Lei Complementar n 116/2003, a legislao municipal de Fortaleza, diz que o Imposto sobre Servios de Qualquer Natureza tem como fato gerador a prestao de servios constantes da lista do Anexo I do Decreto n 11.591/04, e incide ainda que os servios no se constituam como atividade preponderante do prestador.

2.6.2 Contribuinte

O contribuinte o elemento pessoal do fato gerador do ISS. O CTN diz que o contribuinte a pessoa que tem a relao direta com o fato gerador do tributo. este quem sofre o nus tributrio, quem deve pagar o imposto. o sujeito passivo da obrigao tributria. A Lei Complementar n. 116/2003 define, no artigo 5, que o contribuinte do ISS o prestador do servio. Deflagra-se como contribuinte do ISS o prestador do servio, devendo, portanto, recolher o tributo aos cofres pblicos. Nessa ordem de idias, tomando como gancho o que diz o CTN (que o contribuinte a pessoa que tem a relao direta com o fato gerador do tributo), que o 2 do art. 6 da LC n. 116/03, nos incisos I e II, respectivamente, nomeiam como responsvel o tomador ou intermedirio de servio proveniente do exterior do Pas ou cuja prestao se tenha iniciado no exterior do Pas e a pessoa jurdica, ainda que imune ou isenta, tomadora ou intermediria dos servios descritos na lista anexa a norma jurdica em tela. Tambm considerado Contribuinte do ISS, o Substituto Tributrio do imposto, quando a legislao assim dispuser. A principal diferena entre o Contribuinte prestador do servio e o Substituto tomador do servio que o primeiro sofre o nus do imposto j o ltimo apenas retm do prestador e recolhe para o municpio. No se consideram contribuintes do ISS os que prestam servios atravs da relao de emprego, como tambm a pessoa que realiza servio para si prprio, neste caso, por no haver a circulao econmica do servio.

14 2.6.3 Base de Clculo

Assim como os demais elementos de qualquer imposto, a base de clculo tambm precisa estar definida em lei complementar, conforme previsto na alnea a do inciso III do artigo 146 da Carta Magna, e especificada em lei do ente titular da competncia tributria, conforme prescreve o inciso IV do artigo 97 do CTN, estando a mesma, sujeita ao princpio da legalidade. A base de clculo do ISS, tratada no artigo 7 da Lei Complementar n. 116/2003 o preo do servio, receita esta, onde a alquota vai incidir. No caso dos servios dos subitens 7.02 e 7.05, da lista de servios, a base de clculo (preo do servio) deve ser deduzida dos materiais fornecidos pelo prestador dos servios. Neste caso a alquota vai incidir apenas sobre o preo do servio, no incluindo os materiais. O artigo 9 do Decreto-lei n. 406/68 tambm trata a base de clculo como o preo do servio, mas os pargrafos 1 e 3 do tratamento diferenciado quanto tributao dos profissionais autnomos e das sociedades de profissionais, respectivamente:
Art.9 Base de clculo do imposto o preo do servio: 1 Quando se tratar de prestao de servios sob a forma de trabalho pessoal do prprio contribuinte, o imposto ser calculado, por meio de alquotas fixas ou variveis, em funo da natureza do servio ou de outros fatores pertinentes, nestes no compreendida a importncia paga a ttulo de remunerao do prprio trabalho.

Nos casos do artigo 9, a tributao feita por cada profissional, desde que o servio seja prestado individualmente por cada um destes e a base de clculo ser com base em uma alquota fixa ou varivel. Conforme dispe a legislao de Fortaleza, o Decreto n 11.591/04, diz que:
Art. 18. O imposto devido por pessoa jurdica ou pessoa a ela equiparada ter por base de clculo o preo dos servios. 1. Inclui-se no preo do servio o valor da mercadoria envolvida na prestao do mesmo, excetuados os casos expressos na lista do Anexo I deste Regulamento.

15 2.6.4 Alquotas

Os municpios so autnomos para fixar as alquotas do ISS, dentro do limite estabelecido em Lei Complementar. A Constituio Federal de 1988 estabeleceu no inciso I, do pargrafo 3 do artigo 156, a competncia para lei complementar estabelecer os limites mnimos e mximos para as alquotas do ISS. A Lei Complementar n. 116/2003 estabeleceu que a alquota mxima do ISS seja de 5% (cinco por cento), conforme os termos do artigo 8. No caso da alquota mnima, a Lei Complementar n. 116/2003 no a estabeleceu e continua em vigor a previso da Emenda Constitucional n. 37/2002, que prev a alquota mnima de 2% (dois por cento) para o imposto, exceto no caso dos servios previstos nos subitens 7.02, 7.04 e 7.05 da atual lista de servios, que o caso de servios da Construo Civil onde poder haver reduo de materiais. Dessa forma, a legislao municipal pode fixar qualquer alquota para o ISS, desde que obedecendo aos limites mximos e mnimos estabelecido na LC n. 116/2003. Conforme exposto nessa seo, percebe-se que a legislao tem uma certa complexidade, onde pontos como fato gerador, alquota, base de clculo e outras caractersticas devem ser observados pelos profissionais que atuam na rea.

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3 A SUBSTITUIO TRIBUTRIA NO ISS, APS A LC N. 116/2003.

Abordar-se- a seguir o que a Substituio Tributria, sua fundamentao legal, quem so os Substitutos Tributrios e as situaes nas quais devido o ISS para fins de determinar a responsabilidade do Substituto Tributrio aps lei complementar n 116/03.

3.1 Surgimento da Substituio Tributria no ISS.

Dentre outros motivos, a pretexto de evitar a sonegao, os Municpios instituram o regime de Substituio Tributria. A Substituio Tributria no ISS apesar de no ter sido criada recentemente, considerada um tema novo devido inexistncia, na maioria dos casos, de capacidade por parte dos municpios para cobrar o referido imposto, principalmente no que se referem estrutura, recursos humanos qualificados, recursos financeiros etc. Diferente dos Estados e da Unio que j esto bastante desenvolvidos no que diz respeito capacidade de arrecadao tributria. Diante do exposto, este instituto cada vez mais vem chamando a ateno dos Municpios. Dessa forma os Municpios esto acordando para a importncia da Substituio Tributria no mbito do ISS e esto percebendo o grandioso retorno que esta substituio pode trazer no que diz respeito ao aumento da arrecadao municipal. Os Substitutos na maioria das vezes so empresas de grande porte, possuindo, organizao e condies favorveis para cobrarem dos Prestadores de Servio, por meio da reteno na fonte, e recolherem aos cofres pblicos municipais, funcionando de forma indireta como fiscalizadores do ISS. Usa-se a expresso recolher, no sentido de esclarecer que aquele que sofre a reteno no perde a condio de contribuinte e, portanto, dever contribuir com o imposto que se encontra embutido no preo do seu servio, sendo-lhe tirada a tarefa de recolh-lo, apenas, e transferindo-se esta a um terceiro

17 definido na lei (geralmente o tomador do servio), justificando, portanto, o desconto que alguns tomadores fazem de parcela do valor devido pelo servio quando do pagamento ao prestador (MEIRA, 2004, 406). Tal situao no novidade no contexto do ISS, at porque j vinha sendo praticada h muito tempo pela maioria dos municpios, notadamente em funo do conflito jurdico instalado pelo art. 12 do Decreto-lei 406/68, no tocante ao local do servio, e que vinha gerando uma medida natural de autodefesa dos municpios no sentido de se reter o ISS dos servios prestados no territrio uma vez que a discusso levava este argumento como justificativa para o questionamento.

3.2 Definio de Substituio Tributria.

A substituio tributria um instituto jurdico includo no ordenamento legal pelo Cdigo Tributrio Nacional (art.128) e pela Emenda Constitucional 03/93. Consiste em atribuir responsabilidade pelo pagamento do imposto a uma terceira pessoa que tenha relao com o fato gerador da obrigao tributria. Em se tratando do ISS, tem-se como regra geral que a responsabilidade pelo pagamento do tributo incumbe, nica e exclusivamente, empresa prestadora de servio. Contudo, em algumas situaes especficas, e sempre ex legem, esta incumbncia recai sobre o tomador ou intermediador do servio prestado, que obrigado a reter e a recolher ao Municpio que faz jus a esta exao. Ocorre que, para o fiel cumprimento da norma, estes responsveis tributrios devero atentar para os requisitos legais e norteadores que envolvem a substituio tributria, vez que nem sempre o Municpio em que estes possuem estabelecimento ser o beneficirio do tributo. (WALTER, 2006) Como j foi esclarecido, o prestador ao sofrer a reteno, no perde a condio de contribuinte e, portanto, dever contribuir com o imposto que por previso legal bvia encontra-se embutido no preo do servio, sendo natural que o tomador, quando do pagamento, desconte esta parcela do valor devido e a repasse, em nome do prestador, ao municpio de competncia do tributo. Nestes termos, tem-se que a substituio tributria no ISS est no campo da obrigao tributria que exprime o dever positivo de uma prestao de dar, a

18 ser cumprido pelo sujeito passivo em favor do sujeito ativo, no caso, o municpio. A substituio tributria est relacionada com o aspecto subjetivo do fato gerador da obrigao tributria. Logo, pode implicar tanto a substituio do sujeito ativo, o ente poltico tributante, como a substituio do sujeito passivo, o contribuinte. Substituio tributria passiva forma de imputao de responsabilidade pelo pagamento do crdito tributrio terceira pessoa vinculada ao fato gerador, substituindo o sujeito passivo natural, o contribuinte, por expressa disposio legal. Uma terceira pessoa, que no praticou o fato tributvel, mas a qual est vinculado, por expressa determinao legal, passa a ser responsvel pelo crdito tributrio (inciso II do pargrafo nico do art. 121 do CTN). O sujeito passivo natural, o contribuinte (inciso I do pargrafo nico do art. 121 do CTN) fica substitudo pelo responsvel tributrio. A anterior lei de regncia nacional do ISS, o Decreto-lei n. 406/68, prescrevia, como regra geral, a competncia impositiva do Municpio onde est estabelecido o prestador de servio ou, na sua falta, o do domiclio do prestador. Somente no caso de construo civil que prevalecia a competncia impositiva do Municpio onde for efetuada a prestao. Substituio tributria no ISS a possibilidade de dupla substituio na relao jurdico-tributuria que se instaura entre o poder pblico e o particular. H possibilidade tanto da substituio tributria ativa, como da substituio tributria passiva.

3.3 Fundamentao Legal da Substituio Tributria.

Segundo Nogueira, (2003), o CTN trata da responsabilidade tributria nos artigos 121, II e 128:
Art. 121. Sujeito passivo da obrigao tributria principal a pessoa obrigada ao pagamento de tributo ou penalidade pecuniria. Pargrafo nico O sujeito passivo da obrigao principal diz-se: I - contribuinte, quando tenha relao pessoal e direta com a situao que constitua o respectivo fato gerador;

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II - responsvel, quando, sem revestir a condio de contribuinte, sua obrigao decorra de disposio expressa de lei. Art. 128. Sem prejuzo do disposto deste captulo, a lei pode atribuir de modo expresso a responsabilidade pelo crdito tributrio a terceira pessoa, vinculada ao fato gerador da respectiva obrigao, excluindo a responsabilidade do contribuinte ou atribuindo-a a este em carter supletivo do cumprimento total ou parcial da referida obrigao.

A LC n. 116/2003, assim dispe no art. 6, 1:

Art. 6. Os Municpios e o Distrito Federal, mediante lei, podero atribuir de modo expresso a responsabilidade pelo crdito tributrio a terceira pessoa, vinculada ao fato gerador da respectiva obrigao, excluindo a responsabilidade do contribuinte ou atribuindo-a a este em carter supletivo do cumprimento total ou parcial da referida obrigao, inclusive no que se refere multa e aos acrscimos legais. 1. Os responsveis a que se refere este artigo esto obrigados ao recolhimento integral do imposto devido, multa e acrscimos legais, independentemente de ter sido efetuada sua reteno na fonte.

O terceiro vinculado ao fato gerador, no caso do ISS por excelncia o tomador, uma vez que, o outro plo dessa relao obrigacional de direito privado ocupado pelo prprio contribuinte. De fato, o tomador do servio a pessoa ideal para ser o responsvel tributrio, uma vez que, para adimplir a obrigao contratual, ter que pagar pelo servio ao prestador, este sim, contribuinte do ISS. O tomador torna-se ento responsvel pelo recolhimento do imposto.

3.4 So Substitutos Tributrios do ISS.

A legislao especfica de cada municpio nomear os substitutos Tributrios que na realidade so os tomadores dos servios. Tem-se por tomador a pessoa jurdica de direito privado tais como comrcios, indstrias, estabelecimento de ensino, instituies financeiras etc., ou pessoa jurdica de direito pblico, aqui inseridos os rgos pblicos Federais, Estaduais e Municipais, Autarquias, Fundaes, Empresa Pblica, Sociedade de Economia Mista, entidades privadas, com ou sem fins lucrativos, inclusive os condomnios comerciais e residenciais, que so obrigados a reter e a recolher o ISS

20 decorrente das operaes de prestao de servios em que figura como tomadora (contratante) ou intermedirio dos servios prestados. Pelo j dito, infere-se que o municpio pode criar esta responsabilidade por lei ordinria, inclusive no que tange obrigatoriedade de reteno na fonte por parte do tomador do servio (terceiro vinculado ao fato gerador). A partir da responsabilidade tributria prevista nos artigos 121 e 128 do CTN, bem como no art. 6, 1 da LC n. 116/2003, pode-se falar na figura de um fato gerador da substituio tributria (responsvel), juntamente com o fato gerador da obrigao tributria (contribuinte). O responsvel tributrio, doravante chamado de substituto tributrio o responsvel tanto pela obrigao principal quanto pela acessria, competindolhe praticar todos os deveres instrumentais no interesse do Fisco. Neste sentido, o substituto pode ser tambm obrigado por lei a fazer a chamada reteno na fonte do ISS. Tanto o fato gerador da obrigao tributria quanto o fato gerador da substituio tributria ho de ser extrados do ncleo do critrio material da hiptese de incidncia tributria. O substituto tributrio, por fora de lei, deve pagar o ISS quando realiza o fato gerador da substituio tributria, e assim o faz em nome prprio, ainda que desconte o valor do contribuinte. Quando a lei municipal tambm o obrigue a reter o valor do contribuinte, obrigao acessria, se no o fizer passar a dever o tributo oriundo da obrigao acessria convertida em principal, art. 113, 3 do CTN. O limite ao poder de instituio da substituio tributria pelos municpios a necessria vinculao do responsvel ao fato gerador e que o fato gerador (prestao de servios) da substituio tributria seja realizado no territrio do municpio instituidor. Substituto tributrio s pode ser pessoa jurdica, j o responsvel pode ser pessoa fsica ou jurdica, desde que atendidas s condies estabelecidas na legislao municipal.

21 3.5 Situaes nas Quais Devido o ISS.

Como j havia dito Machado, (2003), para se analisar a Substituio tributria, primeiramente deve-se identificar onde o ISS ser devido. Dessa forma, com o advento da Lei Complementar n. 116, de 31.07.03, criou-se nova regra para o conceito de local de servio no art. 3, trazendo a tona tais situaes clssicas: Regra Geral: a regra geral a prevista na LC n. 116/2003, art. 3, ou seja, o ISS devido no municpio onde estabelecido o prestador de servios, conforme observa-se no exposto a seguir.
Art. 3o O servio considera-se prestado e o imposto devido no local do estabelecimento prestador ou, na falta do estabelecimento, no local do domiclio do prestador, exceto nas hipteses previstas nos incisos I a XXII, quando o imposto ser devido no local.

O disposto neste artigo, que considerado como regra geral, representa uma clara hiptese de substituio ativa tributria, fundada no art. 146, I da CF, para dirimir conflitos de competncia impositiva entre os milhares de Municpios. Conferiu-se poder tributrio ao Municpio em cujo territrio acha-se situado o estabelecimento prestador porque este, tradicionalmente, considerado como instrumento de alavancagem do desenvolvimento scio-econmico. Da os conhecidos incentivos para atrao de empresas, quer em nvel local, quer em nvel regional. A prestao de servios fora do Municpio onde se localiza o estabelecimento prestador uma exceo. Todo empresrio, via de regra, promove pesquisa de mercado antes de se estabelecer em determinado local, para conhecer a demanda em potencial dos servios. luz do artigo 4 da lei Complementar n. 116/03, considera-se estabelecimento prestador o local onde o contribuinte desenvolva a atividade de prestar servios, de modo permanente ou temporrio, e que configure unidade econmica ou profissional, sendo irrelevantes para caracteriz-lo as denominaes de sede, filial, agncia, posto de atendimento, sucursal, escritrio de representao ou contato ou quaisquer outras que venham a ser utilizadas.

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Primeira Exceo: est prevista no mesmo art. 3, in fine, na falta de estabelecimento prestador, ser devido no local do domiclio do prestador. Segundo o Novo Cdigo Civil, a pretexto do conceito de domiclio tem-se:
Art. 70. O domiclio da pessoa natural o lugar onde ela estabelece a sua residncia com nimo definitivo. Art. 71. Se, porm, a pessoa natural tiver diversas residncias, onde, alternadamente, viva, considerar-se- domiclio seu qualquer delas. Art. 72. tambm domiclio da pessoa natural, quanto s relaes concernentes profisso, o lugar onde esta exercida. Pargrafo nico. Se a pessoa exercitar profisso em lugares diversos, cada um deles constituir domiclio para as relaes que lhe corresponderem. Art. 73. Ter-se- por domiclio da pessoa natural, que no tenha residncia habitual, o lugar onde for encontrada. Art. 75. Quanto s pessoas jurdicas, o domiclio : IV - das demais pessoas jurdicas, o lugar onde funcionarem as respectivas diretorias e administraes, ou onde elegerem domiclio especial no seu estatuto ou atos constitutivos. 1 Tendo a pessoa jurdica diversos estabelecimentos em lugares diferentes, cada um deles ser considerado domiclio para os atos nele praticados. 2 Se a administrao, ou diretoria, tiver a sede no estrangeiro, haver-se- por domiclio da pessoa jurdica, no tocante s obrigaes contradas por cada uma das suas agncias, o lugar do estabelecimento, sito no Brasil, a que ela corresponder.

Segunda Exceo: Consta ainda no art. 3, in fine, a segunda exceo, nas hipteses dos incisos I a XXII sero devidos no local da prestao os servios de instalao dos andaimes, palcos, coberturas e outras estruturas; execuo de obras da construo civil, demolio, edificaes em geral; execuo, varrio, coleta, remoo, incinerao, tratamento, reciclagem, separao e destinao final do lixo; execuo da limpeza, manuteno e conservao de vias e logradouros pblicos, imveis, chamins, piscinas, parques, jardins; decorao, jardinagem; controle e tratamento do efluente de qualquer natureza e de agentes fsicos, qumicos e biolgicos; florestamento, reflorestamento, semeadura, adubao; execuo dos servios de escoramento, conteno de encostas; limpeza e dragagem; guarda ou estacionamento; vigilncia; armazenamento, depsito, carga, descarga, arrumao e guarda do bem; diverso, lazer e entretenimento; transporte municipal; mo-de-obra; feira, exposio e congresso; porto, aeroporto, ferroporto, terminal rodovirio, ferrovirio ou metrovirio.

23 Terceira Exceo: Art. 3o 3o Considera-se ocorrido o fato gerador do imposto no local do estabelecimento prestador nos servios executados em guas martimas, excetuados os servios descritos no subitem 20.01. Nessas condies, alguns Municpios, principalmente os que possuem servios porturios e congneres no mbito do territrio, acertadamente tm atribudo aos tomadores ou intermedirios a responsabilidade tributria pela reteno e recolhimento do ISS sobre estes servios. O embasamento legal est na exceo prevista no 3 do art. 3 da LC n. 116/03, que considera ocorrido o fato gerador do ISS no local do estabelecimento prestador nos servios executados em guas martimas, excetuados os servios descritos no subitem 20.01, que so os servios porturios e congneres. Nesses termos, por lgica dedutiva, chega-se concluso de que, para os servios constantes do item 20.01 da lista de servio anexa a LC n. 116/03, irrelevante o local do estabelecimento do prestador, o que autoriza o Municpio a exigir o ISS dos tomadores ou intermedirios destes servios. O Superior Tribunal de Justia STJ tem posicionamentos robustos na direo da segunda exceo prevista no art. 3, in fine da LC 116/2003, isto , de que o ISS devido no local efetivo da prestao e no no estabelecimento prestador, como quer em regra geral a LC n. 116/2003. Insista-se, neste particular, para o STJ a regra a de que a tributao deva ocorrer no local da prestao. Contudo, a jurisprudncia do STJ caminhou em sentido contrrio, proclamando a competncia do Municpio onde feita a prestao, independentemente de se tratar de construo civil. Essa jurisprudncia parece estar em desacordo, no apenas com o art. 12 do DL 46/68, como tambm com o art. 102 do CTN, que permite lei complementar conferir eficcia extraterritorial s normas tributrias municipais. Essa deciso acabou conduzindo alguns municpios a instituir o regime de reteno do imposto pelo tomador de servio localizado em seu territrio, sempre que o prestador do servio tivesse estabelecimento em outro Municpio, criando uma situao de bitributao jurdica, no permitida pela Constituio. Constitucionalmente, apenas um entre os atuais 5.552 Municpios poderia tributar um determinado servio prestado. Segundo as diversas legislaes j citadas, no h como tributar um determinado contribuinte por dois Municpios, ao mesmo tempo, relativamente a um nico fato gerador ocorrido. Todo

24 Municpio que adotou a jurisprudncia do STJ incorreu na usurpao de competncia tributria de outro Municpio. Exatamente porque o Municpio, que teve usurpada sua competncia impositiva, no abria mo do seu poder de tributar, e nem o poderia em face da Lei de Responsabilidade Fiscal, acabava por colocar o contribuinte em meio a um fogo cruzado.

3.6 Inscrio do Prestador Para Efeito de Reteno Por Parte do Substituto.

Nada impede que os Municpios exijam daquele que presta servios em seu territrio a obrigao acessria de inscrio no cadastro fiscal. Se at mesmo um veculo registrado em um Estado da Federao, mas que circule em outro, est sujeito fiscalizao e punio pela polcia deste ltimo, logo no parece absurdo exigir o registro de uma empresa (de outro municpio) em municpio onde mantm negcios cotidianos. Ademais, o registro no cadastro municipal evita para o prestador (de outro municpio) a possibilidade da to falada BITRIBUTAO, portanto, uma vez inscrito, o prestador no ter o ISS retido pelo Substituto caso o servio prestado no esteja elencado no Art. 3 da Lei Complementar 116/03. Esta seo teve como objetivo a definio de substituio tributria, seus aspectos e fundamentaes legais, bem como mostrar quem so os substitutos e elencar situaes de onde devido o ISS.

4 A SUBSTITUIO TRIBUTRIA NO MUNICPIO DE FORTALEZA.

Esta seo traz uma noo geral de como est fundamentado a Substituio Tributria no municpio de Fortaleza, quem so os substitutos, quais suas obrigaes, quais os prestadores que devem sofrer reteno e quais as sanes que o substituto sofre caso no cumpra suas obrigaes.

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4.1 A Substituio Tributria aps a Lei Complementar n 116/03.

O Municpio de Fortaleza, visando adequar a legislao do Imposto sobre Servios de Qualquer Natureza - ISSQN Lei Complementar n 116, de 31 de julho de 2003, editou a Lei Complementar Municipal n 14, de 26 de dezembro de 2003. A lei trouxe mudanas significativas no ISS, entre elas destacam-se as seguintes: nova lista de incidncia do imposto; novas alquotas para o imposto devido por pessoa jurdica; novas cotas devidas pelos profissionais autnomos e sociedade de profissionais; mudanas no local onde o imposto ser devido; inovaes quanto aos contribuintes substitutos e responsveis solidrios pelos servios tomados; mudanas na base de clculo dos servios de construo civil; novas penalidades por descumprimento de obrigaes acessrias, principalmente para os usurios de cupom fiscal; obrigatoriedade do uso de equipamento emissor de cupom fiscal para os prestadores de servios a serem eleitos em regulamento; incentivo fiscal para os prestadores de servio que iniciarem o uso do cupom fiscal. Estas mudanas introduzidas pela LC 14/2003 foram regulamentadas pelo Regulamento do ISSQN, aprovado pelo Decreto n 11.591, de 01 de maro de 2004, que consolidou todas as normas relativas ao ISSQN no Municpio de Fortaleza. Diante de todas as mudanas acima elencadas, trataremos a seguir sobre a Substituio Tributria que encontra amparo legal no Artigo 10 do referido decreto.

4.2 Substituto x Responsvel. Na substituio tributaria, no h pagamento de dvida alheia e sim de dvida prpria, embora decorrente de fato gerador de terceiro, onde o nus do prestador. Uma vez eleito como Substituto pela lei municipal, o substituto passa a ter a dvida como sua, a diferena que ele no sofre o nus do imposto, quem sofre a reteno o prestador, o substituto tem a funo de garantir que este imposto chegue aos cofres municipais, realizando sua obrigao de reter e

26 recolher o referido imposto. Se o pagamento do imposto for obrigao do Substituto e o prestador pagar, o substituto ter que provar para o fisco que o prestador pagou. A Substituio Tributria depende de lei municipal e somente sero eleitos as Pessoas Jurdicas, pois Pessoa Fsica no substituto tributrio. A Responsabilidade Tributria caracteriza-se principalmente pela dificuldade em cobrar o imposto do prestador, por exemplo, o prestador sediado em Fortaleza, mas no tem inscrio no municpio, e prestou servio para um tomador de Fortaleza, neste caso, mesmo o tomador no sendo substituto ele teria obrigao de reter e recolher o imposto para o municpio. Excepcionalmente no caso do ISS a Responsabilidade Tributria independe de lei municipal.

4.3 Quem so os Substitutos Tributrios.

Como j foi visto na seo anterior, os municpios so livres para escolher os Substitutos tributrios, desde que estes tenham relao com o fato gerador, logo Fortaleza atribuiu apenas as atividades abaixo como substitutos tributrios. Diferentemente, por exemplo, do municpio de Maracana, regio metropolitana de Fortaleza, que conforme dispe em sua legislao, todos os tomadores de servio so substitutos tributrios dos servios devidos no municpio, independentemente da atividade exercida pela empresa, seja ela comrcio, indstria, instituio financeira e etc. Conforme dispe o Art. 10 do Decreto n 11.591/04, so Substitutos tributrios:
Art. 10. So responsveis pela reteno na fonte e recolhimento do Imposto sobre Servios de Qualquer Natureza, na qualidade de contribuintes substitutos, as seguintes pessoas estabelecidas no Municpio: I - os rgos da administrao direta da Unio, dos Estados, do Distrito Federal e dos Municpios, bem como suas Autarquias, Empresas Pblicas, Sociedades de Economia Mista e as Fundaes institudas e mantidas pelo Poder Pblico, em relao aos servios por eles tomados; II - o Sindicato das Empresas de Transportes de Passageiros do Estado do Cear (SINDINIBUS), em relao aos servios por ele tomados e em relao ao faturamento mensal das empresas de transporte, decorrente da prestao de servio de transporte coletivo

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de passageiros, quando do pagamento dos valores provenientes da utilizao do vale transporte por seus usurios; III - as Pessoas Jurdicas de Direito Privado, dos seguintes ramos de atividades econmicas, em relao aos servios por elas tomados: a) as companhias de aviao; b) as incorporadoras e construtoras; c) as empresas seguradoras e de capitalizao; d) as empresas e entidades que explorem loterias e outros jogos, inclusive apostas; e) as operadoras de cartes de crdito; f) as instituies financeiras; g) as empresas que explorem servios de planos de sade ou de assistncia mdica, hospitalar e congneres, ou de seguros atravs de planos de medicina de grupo e convnios; h) os hospitais; i) os estabelecimentos de ensino; j) as empresas permissionrias e concessionrias de servios pblicos de qualquer natureza; l) os moinhos de beneficiamento de trigo, as distribuidoras e importadoras de matria-prima e produtos industrializados; m) os exportadores de matrias-primas e produtos industrializados; n) as entidades desportivas e promotoras de bingos e sorteios; o) as empresas de hotelaria, a se incluindo as pousadas, flats e assemelhados; p) os buffets, casas de ch e assemelhados; q) as boites, casas de show, bares, restaurantes e assemelhados; r) as indstrias em geral; s) os shopping centers, centros comerciais e supermercados.

Uma vez escolhido como Substituto tributrio pela legislao municipal, os Substitutos devero atender alguns requisitos e tero de cumprir obrigaes, tais como: Inscrever-se no Cadastro de Produtores de Bens e Servios (CPBS) da Secretaria de Finanas do Municpio de Fortaleza; Reter o Imposto sobre Servios do prestador de servios; Emitir recibo de reteno na fonte do Imposto sobre Servios; Recolher o Imposto sobre Servios, independente de ter sido efetuada a reteno na fonte, at o dia 10 do ms subseqente ao da prestao do servio ou da reteno do imposto, conforme o caso; Entregar mensalmente a Declarao Digital de Servios (DDS) Secretaria de Finanas do Municpio de Fortaleza, atravs da "Internet", at o dia 10 (dez) do ms subseqente ao do servio tomado, ainda que, no tenha tomado servio; Manter controle em separado das retenes efetuadas, para apresentar ao Fisco, quando solicitado. Os prestadores de servios que no esto sujeitos ao regime de substituio tributria so as sociedades de profissionais e as entidades que gozem de iseno total e imunidade tributria. 4.4 No so Substitutos Tributrios no Municpio de Fortaleza.

28 As empresas paraestatais, tais como SESC, SENAI, SESI e etc., pois no fazem parte da administrao indireta, contudo temos que observar a natureza de cada uma delas. As pessoas fsicas, s podem ser responsveis tributrias, mas jamais substitutas.

4.5 Dispensa de Reteno por Parte dos Substitutos.

A legislao de Fortaleza, tambm trs os casos de dispensa de reteno por parte dos Substitutos tributrios, ou seja, so as situaes onde o Substituto no dever reter nem to pouco recolher o ISS para o municpio. Conforme 3 ao 5 art.10, do regulamento do ISSQN, esto dispensados da reteno do ISS os seguintes contribuintes: profissionais autnomos inscritos em qualquer municpio e em dia com o pagamento do imposto; Contribuintes enquadrados no regime de recolhimento do imposto por estimativa; Prestadores de servios imunes ou isentos; Sociedade de profissionais submetidas a regime de pagamento do imposto por alquota fixa mensal; Prestadores de servios que possuam medida liminar ou tutelar antecipada, dispensando-os do pagamento do imposto ou autorizando o depsito judicial.

4.6 Penalidades Aplicadas aos Substitutos, caso haja descumprimento das obrigaes imposta pela lei.

Existe previso legal de multa punitiva, caso o substituto tributrio deixe de cumprir quaisquer das obrigaes tributrias previstas na Legislao Tributria do Municpio de Fortaleza, como, por exemplo: no realizar a sua inscrio no Cadastro de Produtores de Bens e Servios - CPBS; no entregar a Declarao Digital de Servios - DDS; entregar a Declarao Digital de Servios (DDS) com informaes inexatas; deixar de emitir comprovante de reteno do ISSQN na fonte; no reter na fonte o ISSQN; no recolher o ISSQN retido.

29 Outrossim, as multas punitivas so agravadas, havendo reincidncia das infraes, conforme arts. 43 e 44 da Lei n 4.144/72, Cdigo Tributrio Municipal). Aps vrias pesquisas sobre a Substituio Tributria no ISS, verificou-se que esse instituto passou a ter ainda mais fora aps a Lei Complementar n 116/03, pois veio para dirimir os conflitos sobre onde devido o ISS, e tornando-se um forte instrumento para o fisco, com a principal funo de facilitar a cobrana e otimizar os recursos disponveis para a fiscalizao do ISS.

CONCLUSO De forma conclusiva, este trabalho procurou responder a dois

questionamentos: O que a Substituio Tributria no ISS e qual sua importncia para os Municpios? e Como a Substituio Tributria no ISS est prevista na legislao do Municpio de Fortaleza? A substituio tributria, como foi amplamente discutida, um instrumento de controle dos fiscos capaz de incrementar a arrecadao, uma vez trabalhada pelos municpios para este fim. Para o Fisco Municipal, permite o maior controle da arrecadao e reduo da sonegao, haja vista, que mais fcil fiscalizar alguns tomadores de servios, que uma vastido de contribuintes. Para o Contribuinte Substituto, significa melhoria do seu fluxo de caixa e a certeza do pagamento do imposto. S a ttulo de exemplo, se um tomador de servio pagar um servio no dia primeiro de um dado ms, ele ficar com o valor do imposto no seu caixa por um perodo de 40 dias. Com relao previso legal da substituio tributria no municpio de fortaleza, tem-se que a legislao foi exaustivamente reformulada com o intuito de adequar-se aos padres da Lei Complementar n 116/03. Finaliza-se este trabalho de pesquisa com o entendimento de que a Substituio Tributria no ISS est ganhando uma grande importncia para os municpios, pois a mesma capaz de aumentar no s a arrecadao, como um grande aliado para o fisco no que diz respeito fiscalizao do imposto.

30 REFERNCIAS ALVARENGA, Luiz Carlos. 2000 AMARAL, Gilberto. Momento IOB. So Paulo, Thomson, Ano 1. N 3. pg. 2. BALEEIRO, Aliomar. 2003. BRASIL. Constituio (1988). Constituio da Repblica Federativa do Brasil. Braslia, DF: Senado, 1988. _______. Lei Complementar n. 116, de 31 de julho de 2003. Dispe sobre o Imposto Sobre Servios de Qualquer Natureza, de competncia dos Municpios e do Distrito Federal. _______. Decreto-lei n. 406, de 31 de dezembro de 1968. MARACANA, Lei n 932, de 01 de Dezembro de 2003, Captulo II pginas 33 a 61. CTN Cdigo Tributrio Nacional, Lei Federal n. 5.172/66. IBGE, 2005. Contexto regional dos municpios. www.ibge.gov.br _______. Estimativa populacional. www.ibge.gov.br _______. Produto Interno Bruto, 2004. IPECE. Produto Interno Bruto, 2004. GAZETA, Mercantil Jornal. Internet, 2006. MACHADO, Hugo de Brito. Curso de Direito Tributrio. 22 ed., So Paulo: Malheiros,2003. MANZO. Metodologia, 1971, pg. 32. MARTINS, Srgio Pinto. Manual do Imposto sobre Servios, 3 ed. So Paulo: Atlas, 2000. _______. Srgio Pinto. Manual do Imposto Sobre Servio, 2000, pg. 184.

31 MEIRA JNIOR, Jos Julberto. Substituio Tributria no ISS: reteno. Consideraes gerais para a sua compreenso. Jus Navigandi, Teresina, ano 8, n 406, 17 ago.2004. MELO, Jos Eduardo Soares. ISS Aspectos Tericos e Prticos. 3 ed.pg. 33, So Paulo: Dialtica, 2003. MOMENTO IOB. So Paulo: IOB Thomson, Ano 1. n. 3 NOGUEIRA, Roberto Wagner Lima. Fundamentos do Dever Tributrio, Belo Horizonte, Del Rey, 2003, Home-page: http://www.rwnogueira.blog.uol.com.br/.