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- Tema 1: Inmovilizado Material

TEMA 1: INMOVILIZADO MATERIAL

TEMA 1: INMOVILIZADO MATERIAL

NDICE
Pg
1.1.- CONCEPTO Y CLASES ...................................................................................................................................... 4
1.2.- INMOVILIZACIONES MATERIALES ............................................................................................................. 6
1.2.1.- Concepto, caractersticas y clasificacin ..................................................................................................... 6
1.3.- CRITERIOS GENERALES DE RECONOCIMIENTO Y VALORACIN ..................................................... 7
1.3.1- VALORACIN INICIAL ................................................................................................................................ 7
1.3.2- VALORACIN POSTERIOR ....................................................................................................................... 13
1.3.2.1- El proceso de amortizacin: Concepto y significacin ........................................................................... 13
1.3.2.2.- Sistemas de amortizacin ......................................................................................................................... 16
1.3.2.3.- Deterioro de valor del Inmovilizado Material ......................................................................................... 21
1.4.- CONTABILIZACIN DE LAS PRINCIPALES OPERACIONES ................................................................. 23
1.5.- INMOVILIZACIONES EN CURSO ................................................................................................................. 34
ANEXO: SISTEMAS DE AMORTIZACIN NO FINANCIEROS ................................................................ 39

1.1.-

CONCEPTO Y CLASES
El activo no corriente comprende los elementos patrimoniales destinados a servir de

forma duradera en las actividades de la empresa as como las inversiones inmobiliarias.

Adicionalmente, dentro de este grupo, con carcter general, se incluyen las inversiones
financieras cuyo vencimiento, enajenacin o realizacin se espera habr de producirse en
un plazo superior a un ao.
Para la captacin de estos elementos patrimoniales, el PGC contempla en el Grupo 2
los siguientes subgrupos:
20. INMOVILIZACIONES INTANGIBLES
21. INMOVILIZACIONES MATERIALES
22. INVERSIONES INMOBILIARIAS
23. INMOVILIZACIONES MATERIALES EN CURSO
24. INVERSIONES FINANCIERAS A L.P. EN PARTES VINCULADAS
25. OTRAS INVERSIONES FINANCIERAS A LARGO PLAZO
26. FIANZAS Y DEPSITOS CONSTITUIDOS A LARGO PLAZO
28. AMORTIZACIN ACUMULADA DEL INMOVILIZADO
29. DETERIORO DE VALOR DE ACTIVOS NO CORRIENTES
Como puede observarse, el activo no corriente est formado por grupos heterogneos
de activos de distinta naturaleza -real o financiera-, con la caracterstica comn de permanecer
en la empresa un perodo prolongado de tiempo.
Recordemos que en la primera parte del PGC, se define al Activo, como al conjunto
de bienes, derechos y otros recursos controlados econmicamente por la empresa,
resultantes de sucesos pasados, de los que se espera que la empresa obtenga beneficios o
rendimientos econmicos en el futuro.
Aqu tenemos una caracterstica novedosa, la aplicacin del principio de sustancia
sobre forma, es decir, en la contabilizacin de las operaciones se atender a su realidad
econmica y no slo a su forma jurdica (Prevalencia del FONDO sobre la FORMA). Esto
implicar, que no ser necesario poseer jurdicamente un activo no corriente para que este sea
considerado como tal, bastar que se tenga el control econmico.
En cuanto a la clasificacin del activo no corriente, podemos distinguir las siguientes
categoras:
1)

INMOVILIZACIONES TCNICAS: Hace referencia a aquellos elementos que

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componen el inmovilizado de la empresa y estn vinculados al desarrollo de la actividad

productiva de la misma. Podemos distinguir a su vez entre:
-

Inmovilizaciones Materiales: Estn integrados por todos aquellos activos tangibles o

corpreos representados por bienes, ya sean muebles o inmuebles, dedicados a la
actividad productiva a lo largo de una serie de ejercicios, y no solamente en uno de
ellos. Estos activos podemos reclasificarlos en funcin de su capacidad de utilizacin
en:
a) Inmovilizado material terminado: Inmovilizado del que dispone la empresa o
es susceptible de utilizarlo en la realizacin de su actividad productiva
(subgrupo 21 del PGC).
b) Inversiones Inmobiliarias: Inmuebles que se poseen con la finalidad de
obtener rentas, plusvalas o ambas. (subgrupo 22 del PGC).
c) Inmovilizado material en curso: Comprende los bienes que an no son
susceptibles de utilizacin en el proceso productivo, ya que estn pendientes
de montaje en la empresa o de adaptacin al proceso productivo, e incluso
puede tratarse de inmovilizado que la propia empresa se est construyendo o
fabricando para s misma (subgrupo 23 del PGC).

Inmovilizaciones Intangibles: Activos no monetarios sin apariencia fsica

susceptibles de valoracin econmica. Se incluyen determinadas tcnicas o sistemas
productivos, que no tienen naturaleza tangible, pero que permiten la realizacin del
proceso productivo durante varios aos. (subgrupo 20 del PGC).

2)

INMOVILIZACIONES FINANCIERAS: Supone la materializacin de fondos

lquidos de la empresa en instrumentos puramente financieros que no estn vinculados

directamente con la actividad productiva propia de la empresa, como por ejemplo la
adquisicin de ttulos valores y participaciones de empresas, siempre que dicha adquisicin se
realice como inversin permanente y no especulativa. Estas inversiones financieras duraderas
se incluyen en los subgrupos:
24. INVERSIONES FINANCIERAS A LARGO PLAZO EN PARTES
VINCULADAS
25. OTRAS INVERSIONES FINANCIERAS A LARGO PLAZO
26. FIANZAS Y DEPSITOS CONSTITUIDOS A LARGO PLAZO
5

1.2.-

INMOVILIZACIONES MATERIALES

1.2.1.- Concepto, caractersticas y clasificacin

Est formado por bienes de naturaleza real o tangible, ya sean muebles o inmuebles,
que forman parte de la estructura fija de la empresa y que, en su conjunto, configuran una
determinada capacidad operativa que no suele sufrir modificaciones a corto plazo.
Estos elementos patrimoniales presentan las siguientes caractersticas:
-

Han sido adquiridos con la intencin de utilizarlos de manera continuada en la

produccin de bienes, prestacin de servicios o con fines administrativos.

No estn destinados a la venta, dentro de las circunstancias normales en las que se

est desarrollando la actividad de la empresa.

Se trata de bienes tangibles cuya vida til estimada supera el ejercicio econmico y
estn sometidos a depreciacin, que puede deberse tanto a su uso, como al paso del
tiempo o al envejecimiento econmico (obsolescencia).
El desglose que del inmovilizado material realiza el PGC abarca las siguientes

cuentas:

21. INMOVILIZACIONES MATERIALES

210. Terrenos y bienes naturales
211. Construcciones
212. Instalaciones tcnicas
213. Maquinaria
214. Utillaje
215. Otras instalaciones
216. Mobiliario
217. Equipos para procesos de informacin
218. Elementos de transporte
219. Otro inmovilizado material

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1.3.-

CRITERIOS GENERALES DE RECONOCIMIENTO Y VALORACIN

1.3.1- VALORACIN INICIAL

La Norma de Valoracin 2 del PGC establece que los bienes comprendidos en el
inmovilizado material debern valorarse por su coste, ya sea ste el precio de adquisicin o el
coste de produccin.
Los impuestos indirectos que recaigan sobre el bien slo se incluirn en el precio de
adquisicin cuando no sean recuperables directamente de la Hacienda Pblica.
Formar parte del valor del inmovilizado material, la estimacin inicial del valor
actual de las obligaciones asumidas derivadas del desmantelamiento o retiro y otras
asociadas al citado activo, tales como los costes de rehabilitacin del lugar sobre el que se
asienta, siempre que estas obligaciones den lugar al registro de provisiones de acuerdo con lo
dispuesto en la norma aplicable a stas. Los cambios en la estimacin de la citada provisin
se tratarn como mayor/menor valor del inmovilizado.
En los inmovilizados que necesiten un perodo de tiempo superior a un ao para estar
en condiciones de uso, se incluirn los gastos financieros que se hayan devengado antes de la
puesta en condiciones de funcionamiento del inmovilizado material y que hayan sido girados
por el proveedor o correspondan a prstamos u otro tipo de financiacin ajena, destinada a
financiar la adquisicin, fabricacin o construccin.
Veamos seguidamente diferentes cuestiones relacionadas con la valoracin de estos activos.
1)

Precio de Adquisicin: estar compuesto, adems de por el importe facturado por el

vendedor, despus de deducir cualquier descuento o rebaja en el precio, por todos los
gastos adicionales y directamente relacionados que se produzcan hasta la puesta en
condiciones de funcionamiento del inmovilizado: gastos de explanacin y derribo,
transporte, derechos arancelarios, seguros, instalacin, montaje, y otros similares.

EJEMPLO 1: La empresa X S.A., adquiere unas instalaciones para un

local comercial, que comprenden gndolas y vitrinas de exposicin. El
suministrador le oferta un precio de catlogo de 100.000 euros y un
descuento

del

2%.

Asimismo,

los

gastos

de

transporte

hasta

la

empresa, a su cargo, importan 5.000 . La empresa contrata un seguro

para el traslado del material cuya prima asciende a 500 .

Por otra parte, para la adecuada ubicacin del material adquirido se

han realizado obras de reforma en el local, ascendiendo la factura de la
empresa de albailera a 2.500 .
Al

finalizar

su

vida

til

se

estima

que

los

costes

de

desmantelamiento ascendern a 5.000 . El tipo de inters efectivo es del

6% y la vida til del inmovilizado se estima en 5 aos.
SE PIDE: Calcular el precio de adquisicin de las instalaciones.
SOLUCIN:

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2) Coste de Produccin: se obtendr aadiendo al precio de adquisicin de las materias

primas y otras materias consumibles, los dems costes directamente imputables a dichos
bienes, como puede ser la mano de obra directa utilizada en su fabricacin.
Adicionalmente, habr que aadirle la parte razonable que corresponda de los costes
indirectos, en la medida en que stos correspondan al perodo de fabricacin o
construccin y sean necesarios para la puesta del activo en condiciones operativas.
3) Capitalizacin de gastos financieros: En los inmovilizados que necesiten un perodo de
tiempo superior a un ao para estar en condiciones de uso, se incluirn en el precio de
adquisicin o coste de produccin los gastos financieros que se hayan devengado antes
de la puesta en condiciones de funcionamiento del inmovilizado material y que hayan
sido girados por el proveedor o correspondan a prstamos u otro tipo de financiacin
ajena, especfica o genrica, directamente atribuible a la adquisicin, fabricacin o
construccin.
Estos gastos financieros son los denominados intereses intercalarios y supone la
capitalizacin de los mismos en el activo del Balance de Situacin a travs de incrementar el
valor del inmovilizado adquirido o construido.
EJEMPLO: La empresa H S.A. adquiere el 1-4-2009, con pago aplazado,
unas instalaciones en las siguientes condiciones:
A) Precio aplazado a dos aos ...........................182.000
B) Precio al contado ....................................160.000
Inters de la operacin (A-B) ............................22.000
C) Gastos de montaje ......................................2.000
Si suponemos que los costes financieros se imputan linealmente por
considerar que la deuda se abonar en su totalidad al segundo ao, y que
el activo est en disposicin de entrar en funcionamiento el 1-4-2010,
SE

PIDE:

Clculo

del

precio

de

adquisicin

adquiridas.
SOLUCIN:

de

las

instalaciones

Teniendo en cuenta los anteriores supuestos, los gastos financieros

a capitalizar seran de 11.000 , los correspondientes al primer ao de la
deuda, desde 1-4-2009 hasta 1-4-2010, fecha en la que las instalaciones
estn en disposicin de entrar en funcionamiento.
A partir del 1 de Abril de 2010, el gasto financiero restante
(11.000 ), sera imputable como gasto en los resultados del ejercicio
2010 (en 9/12 partes) y del 2011 (en 3/12 partes).
El

precio

de

adquisicin

por

el

que

aparecer

en

Balance

de

Situacin a 1/4/2010 este Activo ser:

- Proveedor ...................................... 160.000
- Montaje .......................................... 2.000
- Gastos financieros capitalizados ................ 11.000
PRECIO TOTAL DE ADQUISIN ........................ 173.000

4)

Renovacin, ampliacin y mejoras: La Norma de registro y valoracin n 3 en su

punto f), nos indica que los costes de renovacin (recuperacin de las caractersticas iniciales
de un bien), ampliacin (incorporacin de nuevos elementos a un inmovilizado) o mejoras
(alteracin o cambio estructural en una unidad) de los bienes de inmovilizado material sern
incorporados al activo como mayor valor del bien en la medida que supongan un aumento de
su capacidad, productividad o alargamiento de su vida til, y siempre que se conozca el valor
neto contable de los elementos que, por haber sido sustituidos, deben ser dados de baja del
inventario.
5)

Reparaciones y conservacin: los gastos de reparacin (volver a poner en

condiciones de funcionamiento un activo) y conservacin (mantener un activo en buenas

condiciones de funcionamiento), no sern mayor valor del inmovilizado y, por tanto, sern
imputados a la cuenta de resultados del ejercicio en que se producen.
No obstante, es necesario distinguir entre reparaciones ordinarias, que tienen lugar con
frecuencia y cuyos costes son relativamente pequeos, y reparaciones extraordinarias, que se
distancian ms en el tiempo y cuyos costes son generalmente bastante elevados.
En relacin con estas ltimas, la Norma de registro y valoracin n 3 en su punto g), nos
indica que en el momento de adquirir o construir un inmovilizado deben identificarse los
costes correspondientes a la gran reparacin (si no estuviesen especificados, podra utilizarse
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el precio actual de mercado de una reparacin similar). El importe equivalente a los costes de
la reparacin, se amortizar de forma distinta a la del resto del elemento, durante el periodo
que medie hasta la gran reparacin.
Cuando se realice la primera reparacin, su coste se incorporar al valor del inmovilizado,
dando de baja simultneamente el importe asociado a la reparacin que pueda permanecer en
el valor contable del citado inmovilizado. El coste de esa reparacin se amortizar durante el
periodo que medie hasta la siguiente gran reparacin.
EJEMPLO 2: La empresa RODIN S.A., adquiere el 1 de enero de 2010 una
avioneta para transporte de personas por importe de 200.000 . La vida
til de la avioneta se estima en 20 aos. Cada 5 aos la avioneta debe
someterse a una gran reparacin. Se estima que el valor actual de la gran
reparacin es de 15.000 .
A comienzos del ao 2015 se realiza la gran reparacin de la avioneta,
cuyo coste es de 17.000 euros.
SE

PIDE:

Contabilizar

la

operacin

RODIN, S.A.
SOLUCIN:

11

anterior

realizada

por

la

empresa

6)

Inversiones realizadas por el arrendatario en arrendamientos operativos

En los acuerdos que, de conformidad con la Norma de Registro y Valoracin n 8

sobre Arrendamientos y otras operaciones de naturaleza similar1, deban calificarse como

arrendamientos operativos, las inversiones realizadas por el arrendatario que no sean
separables del activo alquilado o cedido en uso, se contabilizarn como inmovilizado
material, siempre que cumpla la definicin de activo, recogida en el Marco conceptual.
La amortizacin de estas inversiones se realizar en funcin de su vida til, que ser
la duracin del contrato de arrendamiento o cesin, cuando sta sea inferior a la vida
econmica del activo.
EJEMPLO 3: La empresa SENDERUELA S.A., alquila el 1 de julio de 2010 un
almacn por un perodo de 5 aos. La renta mensual asciende a 500 euros.
Para acondicionar el almacn, el 1 de septiembre de 2010 SENDERUELA, S.A.,
realiza obras por importe de 15.000 euros. La vida til de la reforma se
estima en 8 aos.
SE

PIDE:

Contabilizar

la

operacin

anterior

realizada

por

la

empresa

SENDERUELA, S.A.
SOLUCIN:

Acuerdo mediante el cual el arrendador conviene con el arrendatario el derecho a usar un activo durante un
perodo de tiempo determinado, a cambio de percibir un importe nico, o una serie de pagos o cuotas. Las
cuotas de alquiler sern un gasto desde el punto de vista del arrendatario y un ingreso para el arrendador.

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7)

Otras normas particulares sobre inmovilizado material: conviene recordar que, la

Norma de Valoracin 3 del PGC establece, adems, normas particulares en relacin con los
siguientes bienes: solares sin edificar, construcciones, instalaciones tcnicas, maquinaria y
utillaje, utensilios y herramientas.
Por ltimo, es necesario sealar expresamente que aunque el PGC en su segunda parte
desarrolla los principios contables contenidos en el marco conceptual, estableciendo las
normas de registro y valoracin a que deben ajustarse los diferentes hechos y elementos
objeto de las operaciones econmicas, este desarrollo constituye, asimismo, la norma
reglamentaria de los criterios de valoracin contenidos en el CC y en el TRLSC.
1.3.2.- VALORACIN POSTERIOR
Con posterioridad a su reconocimiento inicial, los elementos del inmovilizado
material se valorarn por su precio de adquisicin o coste de produccin menos la
amortizacin acumulada y, en su caso, el importe acumulado de las correcciones
valorativas por deterioro reconocidas.
1.3.2.1.- El proceso de amortizacin: Concepto y significacin
La Norma de Valoracin 2 del PGC, en su apartado 2.1 establece que: Las
amortizaciones habrn de establecerse de manera sistemtica y racional en funcin de la
vida til de los bienes y de su valor residual, atendiendo a la depreciacin que
normalmente sufran por su funcionamiento, uso y disfrute, sin perjuicio de considerar
tambin la obsolescencia tcnica o comercial que pudiera afectarlos.
La amortizacin es, pues, la expresin contable de la depreciacin irreversible del
inmovilizado tcnico y consiste en la distribucin sistemtica en el tiempo de las inversiones
en inmovilizado por su utilizacin en el proceso productivo. Este proceso de depreciacin
hace que la empresa deba actuar de forma que mantenga a la unidad econmica en el mismo
grado de eficiencia, evitando la descapitalizacin de la misma. Por este motivo, la
amortizacin es denominada autofinanciacin de mantenimiento, puesto que los fondos
obtenidos para la misma se derivan de ingresos generados por la propia empresa y adems no
supone un incremento del patrimonio neto de la misma.
Se amortizar de forma independiente cada parte de un elemento del inmovilizado
material que tenga un coste significativo en relacin con el coste total del elemento y una
13

vida til distinta del resto del elemento.

Como causas de la depreciacin podemos sealar las siguientes:
a)

Causas de naturaleza tcnica: dentro de stas podemos a su vez distinguir entre:

-

Depreciacin fsica: originada exclusivamente por el paso del tiempo, con

independencia de su funcionamiento.

Depreciacin funcional: motivada por el uso del inmovilizado. Es la causa

fundamental, aunque normalmente esta depreciacin va acompaada de la
depreciacin fsica.

b)

Causas Econmicas: a travs de lo que se denomina envejecimiento econmico u

obsolescencia econmica, producida por la aparicin en el mercado de nuevas
tecnologas dejando desfasados a los antiguos inmovilizados. Puede afectar tanto a un
elemento del inmovilizado aisladamente o a un grupo de elementos. Las nuevas
tecnologas han creado un riesgo basado en la competencia que impone la necesidad
de sustituir elementos aunque su vida fsica no haya terminado. Podemos citar como
algunas causas que dan lugar a la obsolescencia econmica, las siguientes:
-

Aparicin de nuevas tecnologas. (Ej: Aparicin de nuevo tipo de memoria

para los ordenadores, como la memoria RAM).

Cambios en la demanda. (Ej: Modificacin en los gustos de los consumidores,

cambios en la moda, etc.).

Disposiciones oficiales que obligan a transformar tcnicas productivas de las

unidades econmicas, sobre todo en seguridad e higiene, etc. (Ej: nuevas
normas de seguridad de un juguete que hace que el antiguo que no tena las

especificaciones actuales de seguridad quede desfasado).

Cambio en la estructura de la distribucin del capital y del trabajo. (Ej: Que se
produzca un encarecimiento de los costes de la mano de obra del sector donde
trabaja la empresa y esto hace que la empresa realice reestructuraciones dentro
de la misma adquiriendo maquinaria ms perfecta y que hagan una mayor
cantidad de trabajo para eliminar as parte de esta mano de obra).

Por lo que se refiere a los significados atribuibles al proceso de amortizacin contable

dentro de la empresa, siguiendo a Fernndez Pirla2, podemos sealar tres diferentes, como
son:
2

Fernndez Pirla, J.M. (1997): Teora Econmica de la Contabilidad, ICE, Madrid, pp. 257-288.

14

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1)

Significacin Econmica: desde este punto de vista, la amortizacin pone de

manifiesto la sucesiva incorporacin de los factores de capital a la produccin, cuyos costes

estarn formados, en parte, por la amortizacin del inmovilizado que le sea imputable. Es
decir, la amortizacin expresa la prdida de valor de los elementos del inmovilizado como
consecuencia de su incorporacin paulatina y peridica a los costes de la empresa. Ahora
bien, es necesario aclarar que en el capital en funcionamiento de la empresa no se produce
prdida como consecuencia del proceso de amortizacin, sino un cambio de sustancia.
Efectivamente, parte del inmovilizado (capital fijo) se liquida pasando a constituir
disponibilidades susceptibles de nuevas inmovilizaciones.
2)
Significacin Tcnica: desde el punto de vista tcnico, la amortizacin pone de
manifiesto la menor capacidad o aptitud de los inmovilizados para el proceso productivo. Es
decir, representa la paulatina prdida de valor experimentada por los elementos del activo
fijo.
3)

Significacin Financiera: Acabamos de sealar que las cuotas de amortizacin se

incluyen en los costes de produccin, comercializacin o administrativos (ej: mobiliario) de

un producto. Por tanto, tambin estn incluidos en el precio de venta de dicho producto, pues
ste recoge todos los costes necesarios para la produccin del bien ms un margen de
beneficios. El precio de venta de un producto estara constituido por las siguientes partes:
Materia prima
Costes

Mano de obra

Precio

Gastos generales

De

Amortizacin

Venta

Beneficio

Por tanto, la cuota de amortizacin supone una recuperacin parcial de la

inmovilizacin de recursos financieros que se realiz en el momento de adquisicin del
inmovilizado. Este dinero se recupera a travs del precio de venta del producto final. Es decir,
con los ingresos por ventas se recupera el capital circulante empleado en la adquisicin de los
factores corrientes necesarios para la produccin y simultneamente se recupera parcialmente
las inmovilizaciones que se realizaron para posibilitar el proceso productivo de la empresa, en
15

razn a las cuotas de amortizacin que hayan sido traspasadas a los costes.
Segn lo expuesto, la significacin financiera del proceso de amortizacin supone la
liquidacin del activo fijo para su conversin peridica en disponibilidades, la cual se logra a
travs de la venta de los productos elaborados por la empresa.
1.3.2.2.-

Sistemas de Amortizacin

Para la obtencin del clculo de la amortizacin, es necesario definir en primer lugar,

tres factores determinantes para su cmputo, pues en base a ellos se aplicarn los distintos
sistemas de amortizacin para obtener as la cuota de amortizacin a contabilizar en cada ao.
Los conceptos a definir son:
1.- Valor amortizable: Es la base de amortizacin o base de clculo sobre el que se
aplica el coeficiente de amortizacin determinado para producir la cuota peridica de
amortizacin. Este valor amortizable se obtiene por diferencia entre el valor inicial del bien,
representado por su valor de adquisicin o coste de produccin, y el valor residual o valor que
la empresa espera recuperar cuando el activo de que se trate ya no est en condiciones para
colaborar en el proceso productivo (valor chatarra).
2.- Vida til: Supone fijar la unidad de tiempo durante el cual va a durar el proceso
amortizativo. Esta vida til se determinar a partir de la vida fsica o econmica del activo. La
vida fsica es el perodo de tiempo durante el cual el activo participa en condiciones
normales en el desarrollo del proceso productivo, mientras que la vida econmica es el
perodo de tiempo durante el cual el activo participa de forma eficiente en la actividad
operativa de la empresa, es decir, cuando todava resulta ms interesante, desde el punto de
vista econmico, tener ese activo que sustituirlo por otro nuevo. Si la vida econmica fuese
inferior a la vida fsica, ser aquella la que se considerar para determinar el coste de
amortizacin. Esta vida til del bien, normalmente viene expresada en aos, aunque tambin
cabe expresarla en otras unidades como por ejemplo, unidades producidas con dicho activo,
nmero de kilmetros recorridos por los elementos de transporte, etc.
El establecimiento de la vida til de un bien debe estar basado en factores tales como
la experiencia de la empresa o del sector con ese tipo de activo, estimaciones del fabricante
del bien, evaluaciones tasadas de peritos o ingenieros, etc. No obstante, en muchas ocasiones
existe gran dificultad para determinar de una manera objetiva y precisa la vida til de un
16

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elemento, ya que la misma puede verse afectada por una gran variedad de factores exgenos
difcilmente controlables, como por ejemplo el avance tecnolgico o los cambios en los
gustos de los consumidores, limitaciones que pueden afectar a la utilizacin del activo, etc.
Este hecho, junto con otras razones, hace que en muchas ocasiones las empresas elaboren sus
planes de amortizacin atendiendo a otras consideraciones no estrictamente econmicas, por
ejemplo, las normas fiscales sobre la amortizacin mxima permitida.

3.- Sistemas de amortizacin: Son los criterios a seguir en la prctica para distribuir
el valor amortizable o base de clculo entre los perodos de vida til. Existe una gran variedad
de mtodos o planes de amortizacin, dependiendo la eleccin del mismo de las
caractersticas del bien, de la actividad de la empresa, etc. Sin embargo, el criterio de
seleccin ms adecuado debera apoyarse en el principio de correlacin de ingresos y gastos,
es decir, se deber tratar de asociar los costes que soporta la empresa como consecuencia de
la depreciacin de los activos fijos con los ingresos que recibe derivados de la utilizacin de
los mismos en el desarrollo de la actividad econmica ordinaria de la misma.
Una vez predeterminadas las variables necesarias para aplicar los sistemas de
amortizacin que la empresa crea necesarios, se aplican stos para obtener las cuotas
peridicas de amortizacin de la empresa y que se imputarn a resultados en cada ejercicio.
En este sentido, podemos decir, que existen varios sistemas de amortizacin que puede
aplicar la empresa y que podemos clasificar en:
-

Sistemas de amortizacin financieros: Tienen en cuenta el inters atribuible a la

materializacin de las cuotas de amortizacin. Estos sistemas de amortizacin financieros son

aquellos que dan transcendencia en el orden econmico contable de las amortizaciones al
fenmeno del inters. Se suelen clasificar en sistemas financieros simples y complejos.
Ambos parten del principio de que las cuotas de amortizacin ms sus intereses han de ser
concretados o materializados a su vez en elementos patrimoniales capaces de producir un
rendimiento. Sin embargo, mientras los primeros parten del principio de que las cuotas ms
los intereses han de reconstruir el valor inicial, los segundos pretenden reconstruir el valor
capital final.
-

Sistemas de amortizacin no financieros: No tienen en cuenta el fenmeno del

inters atribuible a las cuotas de amortizacin practicadas por la empresa. En el Anexo se

hace un repaso a los principales sistemas de amortizacin no financieros.
17

En cuanto al registro contable de la amortizacin, cabe distinguir dos mtodos a la

hora de contabilizar la amortizacin:
1.- Mtodo directo: Consiste en disminuir el valor del bien directamente de la cuenta
del bien que se deprecia. En este caso en el debe de la cuenta del bien aparecern las
adquisiciones del mismo, mientras que en el haber de la cuenta las amortizaciones y bajas del
inventario de los mismos. Este mtodo tiene una serie de inconvenientes, pues como hemos
dicho, las anotaciones en el haber de la cuenta del inmovilizado no slo se deben a bajas en el
inventario del mismo, sino tambin a la amortizacin realizada, con lo que el saldo de la
cuenta del inmovilizado no sera homogneo y no nos dara una informacin fidedigna del
mismo. Adems la aplicacin de este mtodo directo supondra la no aplicacin del principio
de precio de adquisicin, pues en la cuenta del bien en el Balance de Situacin, ste no
aparecer por su precio de adquisicin, sino por un valor menor al disminuir la cuenta por las
amortizaciones practicadas. El registro contable directo, vendra dado a travs del siguiente
asiento:
X
(681)

Amortizacin

del

-a-

inmovilizado material

(21X)

Cuenta

de

inmovilizado

de

inmovilizado

material
X

(680)

Amortizacin

del

inmovilizado intangible

-a-

(20X)

Cuenta

intangible
X

2.- Mtodo indirecto: Consiste en utilizar una cuenta (Amortizacin acumulada...)

que recoja la depreciacin sufrida por los bienes. Estas cuentas tienen saldo acreedor, pues
sus anotaciones se realizan en el haber y su importe indica la prdida total acumulada y
estimada del valor del elemento patrimonial al que se refieren. Para obtener el valor neto
contable del bien deberamos minorar la cuenta del inmovilizado, expresada por su precio de
adquisicin, por el importe reflejado en la cuenta de amortizacin acumulada. Por tanto, la
cuenta de cada bien se complementa con la de su amortizacin acumulada y ambas han de ser
ledas conjuntamente, con lo que se obtiene una informacin completa del bien. Este mtodo
salva las dificultades e inconvenientes que hemos enunciado para el mtodo anterior, por lo
que utilizaremos el mismo para reflejar la amortizacin que sufren los elementos del
inmovilizado. El registro contable de la amortizacin a travs de este mtodo sera:
18

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X
(681)

Amortizacin

de

Inm.

-a-

material

(281)

Amortizacin

Acumulada

inmovilizado material
X

(680)

Amortizacin

de

Inm.

-a-

intangible

(280)

Amortizacin

Acumulada

inmovilizado intangible
X

EJEMPLO: La empresa mercantil RETO S.A. a 31/12/2009, procede al

clculo

contabilizacin

de

la

amortizacin

de

sus

elementos

del

inmovilizado con base en la siguiente informacin:

-

La maquinaria fue adquirida el 1 de Enero de 2007 por 3.230 ,

estimndose una vida til de 5 aos y un valor residual de 230 Para el

clculo de la amortizacin se utiliza el mtodo de Cole decreciente.
-

Las

instalaciones

tcnicas

se

incorporaron

al

patrimonio

de

la

entidad el 1 de Enero de 2006. Su valor inicial fue de 6.250 y su vida

til se estima en 100.000 horas, al trmino de los cuales tendrn un valor
residual de 810 . Se sabe que durante 2009 ha estado en funcionamiento
25.000 horas.
-

En Enero de este ao, la empresa adquiri un ordenador por 505 ,

estimndose una vida til de 6 aos y un valor residual de 43 . La

amortizacin se calcula segn un sistema de Cole creciente.
-

El automvil que posee la empresa para el reparto de sus productos,

fue adquirido el 1 de Julio de este ao por un importe de 4.000 y

estimndose un valor residual nulo y una vida til de 10 aos. La empresa
amortiza

este

inmovilizado

segn

el

sistema

de

cuotas

lineales

constantes.
SE PIDE: En base a la informacin anterior, calcular la depreciacin
sufrida por cada inmovilizado en el ejercicio de 2009, as como el reflejo
contable de la misma.

19

SOLUCIN:
* MAQUINARIA
K = Valor inicial de maquinaria - Valor residual = 3.230 - 230 = 3.000 = 200
1 + 2 + 3 + 4 + 5
15
15
Este ao, estamos en el tercer ao de amortizacin de la maquinaria, y al ser decreciente,
corresponder una cuota de:
3 * 200 = 600

* INSTALACIONES TCNICAS
Siguiendo el sistema de nivel de actividad, la amortizacin a realizar por las
instalaciones tcnicas ser de:

6.250 810

5.440

AK =

=
100.000

= 0,0544
100.000

25.000 * 0,0544 = 1.360

* ORDENADOR
K = Valor inicial del ordenador - Valor residual =

505 -

1 + 2 + 3 + 4 + 5 + 6

43 =

21

462 = 22
21

Este ao, estamos en el primer ao de amortizacin del ordenador, y al ser creciente,

corresponder una cuota de: 1 * 22 = 22 .

* AUTOMVIL
Al seguir un sistema de amortizacin lineal o de cuotas constantes, la cuota lineal de
amortizacin a realizar por la empresa por su elemento de transporte ser:

K = Valor inicial del automvil - Valor residual = 4.000 - 0 = 400

Vida til

10

Como este ao el automvil slo ha estado en funcionamiento desde el 1 de Julio hasta el 31

de Diciembre, tendremos que repartir esa cuota lineal obtenida a travs de la aplicacin de
la

frmula

por

la

parte

correspondiente

correspondiente a este perodo ser de:

del

ejercicio.

Por

tanto,

la

amortizacin

400 * (6 meses / 12 meses) = 200

* El reflejo contable de la amortizacin de los anteriores elementos

del inmovilizado material ser:

20

DEPARTAMENTO DE ECONOMA FINANCIERA Y CONTABILIDAD

X
1.982

(681) Amortizacin del

-a- (281) Amortiz. Acum.

inmovilizado material

1.982

del inmovilizado material

X

El valor residual, la vida til y el mtodo de amortizacin de un activo se revisarn en la

fecha de cierre del ejercicio, debiendo contabilizarse los cambios que, en su caso, pudieran
originarse, segn lo dispuesto en la norma de valoracin relativa a errores y estimaciones
contables.
1.3.2.3.-

Deterioro de valor del Inmovilizado Material

El PGC utiliza las cuentas de deterioro de valor cuando se trata de prdidas que se
tienen por ciertas o probables pero que, por no estar realizadas, tienen el carcter de
reversibles. Las prdidas de carcter reversible pueden venir dadas por diversos motivos
(fsicos, econmicos, jurdicos), existiendo la posibilidad de que el activo depreciado recupere
el valor que inicialmente tena atribuido.
Segn la norma de Registro y Valoracin n 2, se producir una prdida por deterioro
de valor de un elemento de inmovilizado material cuando su valor contable supere a su
importe recuperable, entendido ste como el mayor importe entre su valor razonable
menos los gastos de venta y su valor en uso.
Por tanto, la prdida por deterioro de valor del inmovilizado se producir cuando:

VALOR CONTABLE > IMPORTE RECUPERABLE

Siendo el importe recuperable el MAYOR de entre:

Valor razonable Coste de venta

Valor en uso

Valor en uso: Valor actual de los flujos de efectivo futuros esperados, a travs de su
utilizacin en el curso normal del negocio, actualizados a un tipo de descuento adecuado

Al menos, al cierre del ejercicio, debern efectuarse las correcciones valorativas por
deterioro de valor de los distintos elementos. Las correcciones de valor por deterioro del
inmovilizado material, as como su reversin cuando las circunstancias que las motivaron
hubieran dejado de existir, se reconocern como un gasto o ingreso, respectivamente en la
21

cuenta de Prdidas y Ganancias.

Si las prdidas sufridas por el inmovilizado tuvieran un carcter sistemtico e
irreversible, stas seran clasificadas y representadas por la contabilidad a travs de la
amortizacin, tal como ya estudiamos en el epgrafe anterior.
La creacin de las prdidas por deterioro de valor obedece a la necesidad de aplicar:
1.

El Principio de Prudencia Valorativa: Obliga a contabilizar, de los ingresos slo los

ciertos, mientras que las prdidas o gastos todos aunque sean probables.

2.

El criterio de registro o reconocimiento que establece que exista correlacin de

Ingresos y Gastos: Establece que los ingresos y gastos devengados en el periodo, en
los casos que sea pertinente, debern presentar una correlacin entre ambos.
Por otra parte, esta necesidad de dotacin de correcciones valorativas viene recogida

legalmente en los artculos 38.c y 39 del Cdigo de Comercio.

Si se vende el activo, o simplemente causa baja en la empresa, se proceder a aplicar
el saldo de la correccin valorativa de manera que no surgirn prdidas por aquellas
disminuciones de valor por las que se dot la correspondiente correccin valorativa.
Igualmente se aplicarn cuando desaparezcan, total o parcialmente, las causas que
ocasionaron la dotacin o dotaciones correspondientes. Un caso tpico de correccin
valorativa es el que se representa para el elemento material de Terrenos, pues en general, este
inmovilizado material no se desgasta con su uso, ni con el tiempo ni por obsolescencia
econmica, dando lugar a prdidas reversibles que suelen variar de direccin con el tiempo.
EJEMPLO 4: La empresa CANALETA S.A. posee una maquinaria cuyo valor
contable asciende a 150.000 euros.
A 31 de diciembre de 2009, su valor razonable asciende a 140.000 euros, y
los costes de venta estimados 1.500 euros.
Se prev que dicha maquinaria genere durante 10 aos unos flujos netos de
efectivo anuales de 17.500 euros. El tipo de descuento para este tipo de
operaciones es del 6% anual.
SOLUCIN:

22

DEPARTAMENTO DE ECONOMA FINANCIERA Y CONTABILIDAD

EJEMPLO 5: La empresa CANAL S.A. posee unos terrenos con un valor

contable de 5.000 . No obstante, el Ayuntamiento de la localidad donde
estn situados los mismos planea construir un vertedero provisional de
basuras anejos a los terrenos, lo que hace disminuir su valor en 2.000 .
Contabilizar dicho hecho contable.
SOLUCIN:

1.4.-

CONTABILIZACIN DE LAS PRINCIPALES OPERACIONES

De acuerdo con lo establecido en el PGC, el movimiento general del subgrupo 21, es

el siguiente:
1.- Se cargarn: Por el precio de adquisicin o coste de produccin o por su cambio
de uso, con abono, generalmente, a las cuentas del subgrupo 57 (tesorera), a la cuenta 731.
Trabajos realizados para el inmovilizado material o, en su caso, a las cuentas del subgrupo
23 (inmovilizaciones en curso).
2.- Se abonarn: Por las enajenaciones, por su cambio de uso y en general por su
baja del activo, con cargo, generalmente, a cuentas del subgrupo 57 (tesorera) y en su caso,
de prdidas a la cuenta 671. Prdidas procedentes del inmovilizado material.
No obstante, veamos algunos casos concretos de contabilizacin:
1.- Adquisicin del inmovilizado por compra: Cuando se produzca la compra de
algn elemento del inmovilizado material, su captacin se realizar normalmente de acuerdo
con el esquema registral que se observa en el siguiente ejemplo:
EJEMPLO 6: La empresa mercantil DINO S.A., decide la adquisicin de
una

maquinaria

para

incrementar

su

23

proceso

productivo.

El

precio

de

adquisicin de dicha maquinaria asciende a 5.000 de las cuales, se

pagarn 2.000 a travs de un cheque emitido contra la cuenta bancaria de
la sociedad, otros 2.000 sern pagados dentro de 2 meses, dejando a
deber el resto en el plazo de 2 aos.
SOLUCIN:

2.- Renovacin, ampliacin y mejoras: Como se coment previamente, toda

aplicacin de recursos que constituya una renovacin, ampliacin o mejora del inmovilizado,
siempre y cuando suponga un aumento de su capacidad, productividad o alargamiento de su
vida til, se considera un mayor importe del mismo.
Como comentario diremos que si se trata de una ampliacin o mejora puras, es
decir, sin sustituciones de elementos, podemos encontrar multitud de ejemplos que no ofrecen
dificultad contable, ya que slo debemos estimar si se elevar la capacidad, productividad o
vida til del activo ampliado o mejorado para proceder a la activacin del gasto. Por
ejemplo, si se instala un aparato de aire acondicionado en una furgoneta que careca de l, y
que ahora permite realizar repartos tambin a las horas del medioda, en este caso es evidente
que el gasto se activar.
Sin embargo, cuando en la operacin de ampliacin o mejora se producen
sustituciones ya no es tan fcil encontrar ejemplos, pues si se sustituyen elementos habr que
aplicar la norma, y sta exige dar de baja los elementos sustituidos. Pero esto entraa una
dificultad si la amortizacin de los elementos sustituidos no se realiza de forma separada, o no
pueden identificarse claramente las correcciones de valor efectuadas a cada elemento, se
contabilizar como una reparacin, o sea, como un gasto del ejercicio y no como mayor valor
del inmovilizado material.
En la prctica contable se activan los gastos de ampliacin y mejora solamente si
tienen cierta importancia relativa. Los gastos menores se suelen llevar a gastos del ejercicio,
aunque tericamente cumplan las condiciones necesarias para su activacin.
Veamos la operativa contable a travs del siguiente ejemplo:
EJEMPLO 7: La empresa SEDA S.A. decide ampliar la nave que posee y
que, actualmente, figura en el Balance de Situacin por un importe de

24

DEPARTAMENTO DE ECONOMA FINANCIERA Y CONTABILIDAD

20.000 . Para ello, contrata a una empresa constructora que realiza los
trabajos de ampliacin, pasando al final de los mismos una certificacin
de obra por importe de 5.000 que es satisfecha mediante un cheque
bancario.
SE PIDE: Contabilice el asiento correspondiente a esta operacin.
SOLUCIN:

EJEMPLO 8: La empresa JUVILES se dedica a la explotacin de canteras

para la construccin de obras pblicas. En su maquinaria (una machacadora
de piedras con tren clasificador y de lavado de ridos) valorada en
balance por 3.000 u.m. se ampla el circuito de lavado, lo que implica la
sustitucin

del

circuito

antiguo.

Con

esta

operacin

se

mejora

la

productividad de esta mquina.

Importe del nuevo elemento incorporado: 1.500 u.m.. Coste de eliminacin
del elemento sustituido: 400 u.m.. Importe obtenido por la venta del
antiguo elemento: 150 u.m.. Valor en libros del elemento sustituido: 0
u.m.

(corresponde

acumulada

claramente

una

adquisicin

identificada

de

por
600

600

u.m.

u.m.).

y
Las

una

operaciones

realizan por banco.

SE PIDE: Consideremos dos casos:
Caso a) Valor razonable de una machacadora similar 5.000 u.m.
Caso b) Valor razonable de una machacadora similar 4.000 u.m.

SOLUCIN:

25

amortizacin
se

EJEMPLO 9: La empresa NEBRASKA S.A. posee una maquinaria cuyos datos

a 1-1-2007 son:
-

Valor de Adquisicin: 60.000

Amortizacin Acumulada: 40.000

Valor residual: 10.000

Cuota anual amortizacin:5.000

Vida til restante: 2 aos

Vida til inicial: 10 aos

El 1 de julio de 2007 realiza una mejora sobre la mquina que significa

aumentar la vida til en tres aos ms. La mejora la realiza utilizando
sus propios medios.
Los recursos utilizados por la empresa para dicha mejora ascienden a
8.750

euros.

(Dicho

importe

est

contabilizado

en

sus

cuentas

por

naturaleza).
SE PIDE: Realizar los asientos correspondientes a la mejora y al apunte
correspondiente a la amortizacin del ejercicio 2007.

26

DEPARTAMENTO DE ECONOMA FINANCIERA Y CONTABILIDAD

SOLUCIN:

3.- Utensilios y herramientas: Sabemos que si aplicamos el principio de importancia

relativa, ciertos desembolsos que deberan ser computados como activo fijo, podemos
computarlos como gastos del ejercicio en el que se adquieren. En otros casos y, en funcin
del principio mencionado, se permite que ciertos activos fijos sean gestionados como activo
circulante (existencias). Esto es aplicable para el tratamiento de las herramientas y utensilios,
pues el PGC establece que, con carcter general, aquellos que no formen parte de una
mquina y cuyo perodo de utilizacin se estime no superior al ao, deben cargarse como
gastos del ejercicio. Observemos esta forma de contabilizar a travs de un ejemplo.
EJEMPLO 10: La empresa mercantil UNO S.A., compra repuestos para el
mantenimiento de su actividad por importe de 100.000 pagando a travs de
un cheque bancario.
SOLUCIN:

27

Si el perodo de utilizacin fuese superior al ao, se recomienda por razones de

facilidad operativa el procedimiento de regularizacin anual, mediante su recuento fsico; las
adquisiciones se adeudarn a la cuenta de inmovilizado, regularizando a final de ejercicio en
funcin del inventario practicado, con baja razonable por demrito. Esta regularizacin dar
lugar a un abono en la cuenta 214. Utillaje con cargo a la cuenta 659. Otras prdidas en
gestin corriente.
EJEMPLO 11: La empresa mercantil CIF S.A., compra herramientas, con
un perodo de utilizacin superior al ao, para el mantenimiento de la
maquinaria que emplea en su actividad por importe de 20.000 pagando a
travs

de

recuento

un

cheque

fsico,

se

bancario.
dan

de

Al

baja

final
5.000

del

de

ejercicio,
estas

efectuado

herramientas

el
por

demrito.
SOLUCIN:

4.- Baja de inmovilizado: Los elementos del inmovilizado material se darn de baja
en el momento de su enajenacin o disposicin por otra va o cuando no se espere obtener
beneficios o rendimientos econmicos futuros de los mismos.
El registro de esta operacin se efectuar del modo siguiente:
-

Se dar de baja de las correspondientes cuentas de inmovilizado material y de

amortizacin acumulada, respectivamente, el coste histrico (o regularizado, en su
caso) y el importe amortizado hasta la fecha de baja del activo.
28

DEPARTAMENTO DE ECONOMA FINANCIERA Y CONTABILIDAD

Se adeudarn las cuentas de Tesorera o Deudores no comerciales, segn proceda, por

la contraprestacin recibida. Los crditos por venta de inmovilizado se valorarn de
acuerdo con lo dispuesto en la norma relativa a instrumentos financieros.

La diferencia entre el importe que, en su caso, se obtenga del elemento del

inmovilizado material, neto de los gastos inherentes a la operacin, y su valor
contable, determinar el beneficio o la prdida surgida al dar de baja dicho elemento,
que se imputar a la cuenta de resultados del ejercicio (se cargar a la cuenta 671.
Prdidas procedentes del inmovilizado material o se abonar a la 771. Beneficios
procedentes del inmovilizado material, segn proceda).

EJEMPLO 12: La empresa WAW S.A., cuyo ejercicio econmico coincide

con el ao natural, tiene una mquina que, al 1 de enero de 2007, presenta
el siguiente valor:
Precio de adquisicin ................................ 20.000
Menos:

Amortizacin acumulada ............................ (12.000)

Valor neto contable al 1-1-07 ......................... 8.000
La maquina se amortiza linealmente a razn de un 10% anualmente. La

empresa WAW S.A. decide vender dicho activo fijo el 1 de octubre de 2007
por 5.200 .
SE PIDE: Contabilizar la baja de la maquinaria.

SOLUCIN:

29

EJEMPLO 13: La empresa NIKEA S.A., tiene un Terreno que adquiri por
50.000 euros. Dicho inmovilizado tena dotada una correccin valorativa de
20.000 euros.
La

empresa

NIKEA,

S.A.

vende

el

terreno

por

35.000

euros,

cobrndolos en efectivo.
SE PIDE: Contabilizar la venta del Terreno.
SOLUCIN:

5.- Cambios en costes de desmantelamiento o cambios de criterios de amortizacin:

A. Los cambios en la estimacin de la provisin por desmantelamiento se tratan como
mayor o menor valor del inmovilizado.
EJEMPLO 14: La empresa ALBATROS, S.A., adquiere repetidores por un precio
de 100.000 euros y una vida til de 10 aos. La Ciudad Autnoma obliga a
la empresa a desmantelar los repetidores al final de su vida til con un
coste estimado actualizado de 20.000 euros.
La empresa ALBATROS, S.A. al comienzo del siguiente ejercicio estima
que los gastos de desmontaje se elevan en 1.800 euros.

SOLUCIN:

30

DEPARTAMENTO DE ECONOMA FINANCIERA Y CONTABILIDAD

B. Cuando se haya deteriorado el activo, se ajustarn las amortizaciones de los ejercicios

siguientes al nuevo valor contable del bien. Igual proceder en el caso de reversin de
las correcciones valorativas por deterioro:
Cambios en estimaciones contables: Los que sean consecuencia de la
obtencin de informacin adicional, de una mayor experiencia o del
conocimiento de nuevos hechos, no se considerarn cambios de criterio
contable. El cambio de estimaciones contables se aplicar de forma prospectiva
(es decir, hacia adelante) y afectar la cuenta de resultados de ese ao y de los

siguientes.
Cambios en criterios contables y correccin de errores: Cuando se produzca
un cambio de criterio contable o se pretenda subsanar errores relativos a
ejercicios anteriores, siempre de acuerdo con lo establecido en el principio de
uniformidad, se aplicar de forma retroactiva (es decir, desde atrs) y su efecto
se calcular desde el ejercicio ms antiguo para el que se disponga de
informacin. Se ajustaran los activos y pasivos en el saldo inicial del
patrimonio neto del ejercicio ms antiguo presentado. Se modificarn las cifras
afectadas en la informacin comparativa de los ejercicios a los que afecte el
cambio.

EJEMPLO 15:

La

empresa

VORAMAR,

S.A.,

adquiri

un

Elemento

de

Transporte con precio de adquisicin de 10.000 euros. A dicho inmovilizado

se le estima una vida til de 10 aos, sin considerarle valor residual
alguno.
El sistema de amortizacin que utiliza es el mtodo lineal.
Transcurrido tres aos, y como consecuencia de un cambio en la normativa
legal se estima que la vida til a partir de ese momento es solamente de 4
aos.

31

SOLUCIN:

EJEMPLO 16: La empresa ENFAR, S.A., adquiri una Maquinaria con un

precio de 220.000 euros. A dicho inmovilizado se le estima una vida til
de

10

aos,

sin

considerarle

valor

residual

alguno.

El

sistema

de

amortizacin que utiliza es el mtodo lineal.

Transcurrido tres aos, decide cambiar el criterio de amortizacin del
mtodo lineal al mtodo decreciente de nmeros dgitos.

SOLUCIN:

32

DEPARTAMENTO DE ECONOMA FINANCIERA Y CONTABILIDAD

1.5.-

INMOVILIZACIONES EN CURSO
Las inversiones en obras y proyectos en curso de realizacin, deben contabilizarse,

hasta que estn concluidas, en cuentas distintas de las de los bienes que ya estn en
funcionamiento. Hay que efectuar una serie de consideraciones con respecto a este
inmovilizado en curso:
1.- Ninguna de estas cuentas representativas del inmovilizado en curso se amortizan,
dado que los elementos que representan no estn todava en funcionamiento. En este sentido,
uno de los principios de la amortizacin establece que los elementos del inmovilizado se
amortizarn a partir del momento en que estn aptos para entrar en funcionamiento, ya que
sino, no entran a formar parte del coste del producto. Adems no podemos empezar a
amortizar a un inmovilizado si no sabemos realmente el valor total que alcanzar cuando
empiece a funcionar (Ej: imagnese que obtenemos financiacin ajena para la adquisicin del
inmovilizado; los intereses de la misma podrn ir incorporndose al valor del mismo hasta su
puesta en funcionamiento).
2.- Para proceder a su valoracin, se aplicarn las mismas reglas que para el
inmovilizado material e inmaterial.
3.- El valor final del inmovilizado en curso ser la suma de todos los gastos que hayan
sido necesarios para su adaptacin, construccin o montaje.
Las cuentas que el PGC utiliza para registrar el inmovilizado material en curso son las
siguientes:

23. INMOVILIZACIONES MATERIALES EN CURSO

230. Adaptacin de terrenos y bienes naturales
231. Construcciones en curso
232. Instalaciones tcnicas en montaje
233. Maquinaria en montaje
237. Equipos para proceso de informacin en montaje
239. Anticipos de inmovilizaciones materiales
33

Por la naturaleza de las distintas cuentas, podemos distinguir dos grupos a la hora de
estudiar su problemtica contable:
1.- Problemtica contable de la cuenta 230 a la 237: Para estudiar la problemtica
contable de este grupo de cuentas, debemos distinguir, a su vez, si las obras realizadas en la
inmovilizacin en curso se llevan a cabo por terceros o bien por la propia empresa, pues el
tratamiento contable de ambas posibilidades difieren notablemente:
1.1.- OBRAS

REALIZADAS POR TERCEROS:

En este caso, se cargaran las cuentas

representativas del inmovilizado en curso por el importe de las inversiones que se vayan
realizando, con abono en la cuenta representativa de la financiacin utilizada: caja, bancos,
proveedores de inmovilizado, etc. Una vez el proyecto est concluido, se har cargo, por su
importe, en la cuenta del bien inmovilizado terminado con abono a la cuenta del inmovilizado
en curso. El proyecto puede malograrse, en cuyo caso, se cargar el importe en resultados a
travs de la cuenta de prdidas.

EJEMPLO 17: La empresa SEDA S.A. decide encargar la construccin de

un edificio a una empresa constructora. Dicha empresa factura a SEDA S.A.
una certificacin de obra por un importe total de 80.000 , cuyo pago
deber atender a travs de un cheque de su cuenta corriente bancaria.
Para satisfacer la deuda asumida con la empresa constructora, la
empresa

SEDA

S.A.

solicita

un

prstamo

largo

plazo

una

entidad

financiera, que devenga unos intereses durante el perodo de construccin

de 3.000 satisfechos a travs de la cuenta corriente. Asimismo, un
ingeniero, que forma parte de la plantilla laboral de SEDA S.A., ha estado
encargado

personalmente

de

la

evolucin

supervisin

de

la

obra

realizada, siendo un coste para la empresa por este concepto de 3.500 ,

estando pendiente de pago al trabajador.
Para
(honorarios

finalizar,
de

obra,

se

desembolsan

escrituras,

por

registro,

bancos
etc.)

los
de

costes
la

legales

construccin

realizada, ascendiendo a un importe total de 6.000 .

SE PIDE: Calcular el coste total de produccin de la construccin, as
como contabilizar en el libro diario de la empresa SEDA S.A. los asientos
correspondientes a esta operacin.

34

DEPARTAMENTO DE ECONOMA FINANCIERA Y CONTABILIDAD

SOLUCIN:

35

36

DEPARTAMENTO DE ECONOMA FINANCIERA Y CONTABILIDAD

1.2.- OBRAS REALIZADAS POR LA PROPIA EMPRESA: los asientos contables a realizar los
estudiaremos en el siguiente ejemplo:
EJEMPLO
maquinaria

con

18:
sus

Supongamos

una

empresa

propios

medios

que

tcnicos

desea
humanos

construir

una

durante

este

ejercicio econmico. Para ello, realiza las siguientes operaciones:

1.

La

empresa

satisface,

al

contado,

durante

el

ejercicio

los

siguientes gastos para la construccin de dicha maquinaria (en euros):

- Materiales adquiridos ........................................... 400
- Energa elctrica ................................................ 80
- Sueldos ......................................................... 100
SE PIDE: Contabilizar las anteriores operaciones as como su incorporacin
al inmovilizado en curso.
SOLUCIN:

37

2.- Problemtica contable de la cuenta 239. Anticipo para inmovilizados

materiales: Supone la entrega a proveedores de inmovilizado material, normalmente en
efectivo, en concepto de a cuenta de suministros, obras y trabajos futuros. Veamos el
siguiente ejemplo.
EJEMPLO

19:

Una

empresa

desea

ampliar

su

capacidad

productiva

mediante la adquisicin de una nueva maquinaria. Para ello, realiza las

siguientes operaciones:
1.

La

empresa

da

la

futura

empresa

suministradora

de

la

nueva

maquinaria un anticipo por importe de 1.000 + 21 % de IVA, pagados

mediante un cheque bancario, para la futura compra.
2.

La empresa adquiere la maquinaria anterior, por un importe total de

5.000 + 21% de IVA, aplicando para ello el anticipo que en su da

aport, siendo el resto pagado a travs de un cheque bancario.

SE PIDE: Contabilizar las anteriores operaciones.

SOLUCIN:

38

DEPARTAMENTO DE ECONOMA FINANCIERA Y CONTABILIDAD

ANEXO
SISTEMAS DE AMORTIZACIN NO FINANCIEROS

1.-

SISTEMA LINEAL O DE CUOTAS FIJAS

Consiste en amortizar en todos los ejercicios una cantidad fija e igual a la n-sima

parte del valor amortizable. Se denomina lineal porque tanto el valor residual o pendiente de
amortizacin como las cuotas de amortizacin acumuladas o valor amortizado responden a
una funcin cuya representacin geomtrica es una recta o funcin lineal. El importe de la
cuota anual de amortizacin ser en cualquier perodo:

V0 Vr
AK =
n
Donde:

Ak = cuota de amortizacin anual.

V0 = Valor inicial del inmovilizado.
Vr = Valor residual.
n = Vida til del bien.

siendo adems A1 = A2 = ............. = An

El valor pendiente de amortizar al final de cada perodo una vez practicada la
amortizacin en el mismo vendra dado a travs de la siguiente frmula:

V0 Vr
Vk = (V0 Vr) k *
n
donde k hace referencia al perodo al final del cual vamos a calcular el valor
pendiente de amortizar. Y donde, por tanto, la amortizacin acumulada vendr dada a
travs de la frmula:
V0 Vr
AAK = k *
n
39

2.-

SISTEMA DE AMORT. SEGN EL NIVEL DE ACTIVIDAD

Este mtodo es aplicable cuando la medida de la vida til no es representativa

realizarla en aos, sino en otras magnitudes ligadas a su actividad. Se efectuara sobre

inmovilizado cuya utilizacin vara considerablemente de un perodo a otro. Expresa la
depreciacin en funcin del uso o duracin til del inmovilizado suponiendo una mayor
aproximacin a la realidad al utilizar datos obtenidos de las unidades producidas, horas de
trabajo, kilmetros recorridos o cualquier otra unidad de medida que estime fielmente la
amortizacin generada en el perodo.
Su metodologa consiste en dividir el valor a amortizar entre el total de unidades
calculadas segn las caractersticas tcnicas del inmovilizado. De esta forma se obtiene la
amortizacin por unidad de medida. Posteriormente, la amortizacin del perodo se determina
multiplicando las unidades de medidas realizadas durante dicho perodo por la cuota de
amortizacin calculada por unidad. Podramos decir, que este sistema de amortizacin, es
realmente, una variante del sistema lineal. La frmula a aplicar para obtener la cuota de
amortizacin por unidad de medida sera:

V0 Vr
AK =
n
Donde:

Ak = cuota de amortizacin por unidad de medida.

V0 = Valor inicial del inmovilizado.
Vr = Valor residual.
n = Total de unidades calculadas para el inmovilizado.

y, por tanto, la cuota de amortizacin en el ejercicio K-simo vendra dada por:

k * Ak
donde k es la cantidad de unidades de medida realizadas en el ejercicio k.

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DEPARTAMENTO DE ECONOMA FINANCIERA Y CONTABILIDAD

3.-

SISTEMA DE AMORTIZACIN DE DGITOS O DE COLE

Se trata de repartir el valor amortizable proporcionalmente a una sucesin de nmeros

enteros consecutivos, desde 1 hasta n. Para ello:

1.- Sumar la secuencia de nmeros naturales que representan los perodos de vida til
del inmovilizado que se amortiza:
= 1 + 2 + 3 + ............. + (n 1) + n
2.- Calcular la cuota de cada perodo repartiendo de forma proporcional el valor a
amortizar entre la suma anteriormente calculada en un orden creciente o decreciente, como
ahora veremos. La cuota unitaria a aplicar ser:
Va
k=

Las sucesivas cuotas peridicas se obtendrn de multiplicar el valor del perodo k por
el valor anteriormente calculado. As se podr obtener una sucesin decreciente de cuotas de
amortizacin, si para la primera cuota se aplica el factor mayor y para la ltima el menor, o
bien una sucesin creciente si se opera a la inversa.
Por tanto, el mtodo creciente o progresivo supone que la depreciacin del activo se
produce de forma ms dbil en los primeros aos de vida, incrementndose en los ltimos. En
realidad, tal tipo de depreciacin se observa en algunos elementos que en los primeros aos
de vida tienen poca prdida de valor, pero a partir de un punto, cuando ya han transcurrido
algunos aos de uso, cada vez es mayor. Por el contrario, el mtodo decreciente o degresivo
supone que la depreciacin del activo es ms intensa en los primeros aos de vida que en los
ltimos, por suponer una mayor prdida de valor al principio de su vida por cualquier razn.
Este mtodo es de aplicacin a aquellos activos que sufren una mayor utilizacin en los
primeros ejercicios, con lo que son mayores los problemas tcnicos.

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