Nic 17: Arendamiento

ESCUELA SUPERIOR POLITECNICA DEL LITORAL
UNIDAD#2
FCSH
NIC 17: ARRENDAMIENTO
CONTABILIDAD DE NEGOCIOS
Objetivo
El objetivo de esta Norma es el de establecer, para arrendatarios y arrendadores, las polticas
contables apropiadas para contabilizar y revelar la informacin correspondiente a los
arrendamientos operativos y financieros.
Alcance
1.
Esta Norma debe ser aplicada al contabilizar todos los tipos de arrendamientos
distintos de los:
(a) acuerdos de arrendamiento para explorar o usar minerales, petrleo, gas
natural y recursos no regenerables; y
(b) acuerdos sobre licencias para temas tales como pelculas, grabaciones en
vdeo, funciones de teatro, manuscritos, patentes y derechos de autor.
Sin embargo, esta Norma no deber ser aplicada para propsitos de medicin por
parte de:
(a) Arrendatarios de propiedades de inversin, que las poseen en virtud de
arrendamientos financieros (vase la NIC 40 Propiedades de Inversin);
(b) arrendadores de propiedades de inversin que las alquilan en rgimen de
arrendamiento operativo (vase la NIC 40 Propiedades de inversin);
(c) arrendatarios de activos biolgicos en virtud de arrendamientos financieros
(vase la NIC 41Agricultura);
(d) arrendadores de activos biolgicos en virtud de arrendamientos operativos
(vase la NIC 41Agricultura).
2.
Esta Norma es de aplicacin a los acuerdos mediante los cuales se cede el derecho de uso
de activos, incluso en el caso de que el arrendador quedara obligado a prestar servicios de
cierta importancia, en relacin con la operacin o el mantenimiento de los citados bienes.
Por otra parte, la Norma no ser de aplicacin a los acuerdos que dan lugar a contratos de
servicios, donde una parte no cede a la otra el derecho a usar algn tipo de activos.
Definiciones
3. Los siguientes trminos se usan, en la presente Norma, con el significado que a
continuacin se especifica:
Arrendamiento es un acuerdo en el que el arrendador conviene con el arrendatario en
percibir una suma nica de dinero, o una serie de pagos o cuotas, por cederle el
derecho a usar un activo durante un perodo de tiempo determinado.
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Arrendamiento financiero es un tipo de arrendamiento en el que se transfieren
sustancialmente todos los riesgos y ventajas inherentes a la propiedad del activo. La
propiedad del mismo puede o no ser eventualmente transferida.
Arrendamiento operativo es cualquier acuerdo de arrendamiento distinto al
arrendamiento financiero.
Arrendamiento no cancelable es un arrendamiento que slo es revocable:
(a)
(b)
si ocurriese alguna remota contingencia;
con el permiso del arrendador;
(c) si el arrendatario realizase un nuevo arrendamiento, para el mismo activo u otro

equivalente, con el mismo arrendador; o bien
(d)
pagando el arrendatario una cantidad adicional de forma que, al inicio del

contrato, la continuacin del arrendamiento quede asegurado con razonable
certeza.
Inicio del arrendamiento es la fecha ms temprana de entre la del acuerdo del

arrendamiento y la de compromiso de ejecutar, por las partes, las principales
disposiciones del acuerdo que establece el mismo.
Plazo del arrendamiento es el periodo no cancelable, por el cual el arrendatario ha
contratado el arrendamiento del activo, junto con cualquier opcin mediante la cual
ste tenga derecho a continuar con el arrendamiento, con o sin pago adicional,
siempre que al inicio del arrendamiento se tenga la razonable certeza de que el
arrendatario ejercitar tal opcin.
Pagos mnimos por el arrendamiento son los pagos que, durante el plazo del
arrendamiento, hace o puede ser requerido para que haga, el arrendatario,
excluyendo tanto las cuotas de carcter contingente, como los costos de los
servicios y los impuestos a pagar y reembolsar al arrendador, junto con:
(a) en el caso del arrendatario, cualesquiera importes garantizados por l mismo o
por alguien relacionado con l; o
(b) en el caso del arrendador, cualquier valor residual que se le
garantice, ya sea por:
(i)
parte del arrendatario;
(ii) alguien relacionado con ste; o

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(iii) un tercero independiente que sea capaz financieramente de atender a
las obligaciones derivadas de la garanta prestada.
Sin embargo, si el arrendatario posee la opcin de comprar el activo a un precio que
se espera sea suficientemente ms reducido que el valor razonable del mismo, en el
momento en que la opcin sea ejercitable, de forma que, al inicio del arrendamiento,
se puede prever con razonable certeza que la opcin ser ejercida, los pagos
mnimos por el arrendamiento comprendern los pagos mnimos a satisfacer en el
plazo del mismo y el pago necesario para ejercitar esta opcin de compra.
Valor razonable es el importe por el cual puede ser intercambiado un activo, entre un
comprador y un vendedor interesados y debidamente informados, que realizan una
transaccin libre.
Vida econmica es:
(a)
el periodo durante el cual un activo depreciable se espera que sea utilizable

econmicamente por parte de la empresa u otros usuarios; o
(b)
la cantidad de unidades de produccin, de servicio o similares que se espera

obtener del activo por parte de uno o ms eventuales usuarios.
Vida til es el periodo de tiempo estimado, desde el inicio del plazo del arrendamiento
pero sin estar limitado por l, a lo largo del cual la empresa espera consumir, los
beneficios econmicos incorporados al activo arrendado.
Valor residual garantizado es:
(a) para el arrendatario, la parte del valor residual que ha sido garantizada por el
mismo o por un tercero relacionado con l (el importe de la garanta es la cuanta
mxima que podran, en cualquier caso, tener que pagar); y
(b) para el arrendador, la parte del valor residual que le ha sido garantizada por el
arrendatario o por un tercero, no relacionado con el arrendador y que sea
financieramente capaz de atender las obligaciones derivadas de la garanta
prestada.
Valor residual no garantizado es la parte del valor residual del activo arrendado, cuya
realizacin por parte del arrendador no est asegurada o queda garantizada
exclusivamente por un tercero relacionado con el arrendador.
Inversin bruta en el arrendamiento, desde el punto de vista del arrendador, es la
suma de los pagos mnimos a recibir por el arrendamiento financiero y de cualquier
valor residual no garantizado acumulado (o devengado) por el arrendador.
Los ingresos financieros no acumulados (o no devengados) resultan de la
diferencia entre:
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(a) la suma de los pagos mnimos que se derivan del arrendamiento financiero ms
cualquier valor residual no garantizado acumulado (o devengado), todo ello
desde el punto de vista del arrendador; y
(b) el valor presente de los importes nominales mencionados en (a), descontados a
la tasa de inters implcita en el arrendamiento financiero.
Inversin neta en el arrendamiento es la inversin bruta del arrendamiento menos el
saldo de los ingresos an no acumulados (o no devengados) derivados del mismo.
Tasa de inters implcita en el arrendamiento es la tasa de descuento que, al inicio

del arrendamiento, produce la igualdad entre el valor razonable del activo arrendado,
y la suma de los valores presentes de: a) los pagos mnimos por el arrendamiento, y
b) el valor residual no garantizado.
Tasa de inters incremental de los prstamos del arrendatario es la tasa de inters
que el arrendatario habra de pagar en un arrendamiento similar o, si ste no fuera
determinable, la tasa en la que incurrira aqul si pidiera prestados, en un plazo y con
garantas similares, los fondos necesarios para comprar el activo.
Cuotas contingentes por arrendamientos son la parte de los pagos por arrendamiento
cuyo importe no es fijo, sino que se basan en un factor distinto al mero paso del
tiempo (por ejemplo, un tanto por ciento de las ventas, valores de utilizacin, ndices
de precios, tasas de inters de mercado, etc.).
4.
La definicin de arrendamiento incluye contratos para el arrendamiento de activos que

contienen una clusula en la que se da al que arrienda la opcin de adquirir la propiedad del
activo tras el cumplimiento de las condiciones acordadas. Tales contratos se conocen como
contratos de arrendamiento-compra.
Clasificacin de los arrendamientos
5. La clasificacin de los arrendamientos adoptada en esta Norma se basa en el grado en que
los riesgos y ventajas, que se derivan de la propiedad del activo, afectan al arrendador o al
arrendatario. Entre tales riesgos se incluyen la posibilidad de prdidas por capacidad ociosa
y la obsolescencia tecnolgica, as como las variaciones en el rendimiento debidas a
cambios en las condiciones econmicas. Las ventajas pueden estar representadas por la
expectativa de una operacin rentable a lo largo de la vida econmica del activo, as como
en una ganancia por revaluacin o realizacin del valor residual.
6.
Se clasificar un arrendamiento como financiero cuando se transfieran todos los riesgos y

ventajas sustanciales inherentes a la propiedad. Por el contrario, se clasificar un
arrendamiento como operativo si no se transfieren los anteriores riesgos y ventajas
sustanciales que son inherentes a la propiedad.

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7. Puesto que la transaccin entre un arrendador y un arrendatario est basada en un
acuerdo comn de arrendamiento entre las dos parles, es necesario que ambos utilicen
definiciones y tratamientos coherentes. La aplicacin de tales definiciones a las diferentes
circunstancias de las dos partes que intervienen en la operacin puede, a veces, traer como
consecuencia que el mismo arrendamiento sea clasificado de distinta forma por arrendador
y arrendatario.
8. El que un arrendamiento sea o no financiero depende de la esencia y naturaleza de la
transaccin, ms que de la mera forma del contrato.
Ejemplos de situaciones que normalmente conllevaran la clasificacin de un arrendamiento
como financiero son:
(a) El arrendamiento transfiere la propiedad del activo al arrendatario al finalizar el
plazo del arrendamiento.
(b) El arrendatario posee la opcin de comprar el activo a un precio que espera sea
suficientemente menor que el valor razonable, en el momento en que la opcin sea
ejercitable, tal que, al inicio del arrendamiento, se prevea con razonable certeza que
tal opcin ser ejercida.
(c) El plazo del arrendamiento cubre la mayor parte de la vida econmica del activo.
Esta circunstancia opera incluso si la propiedad no va a ser transferida al final de la
operacin.
(d) Al inicio del arrendamiento, el valor presente de los pagos mnimos por el
arrendamiento es equivalente, al menos, al valor razonable del activo objeto de la
operacin.
(e) Los activos arrendados son de una naturaleza tan especializada que slo ese
arrendatario tiene la posibilidad de usarlos sin realizar en ellos modificaciones
importantes.
9. Otros indicadores de diferentes situaciones que llevaran, por s solas o combinadas unas
con otras, a la clasificacin de un arrendamiento como de carcter financiero, son las
siguientes:
(a) si el arrendatario tiene la posibilidad de cancelar el contrato de arrendamiento, y las
prdidas sufridas por tal cancelacin por el arrendador, seran asumidas por el
propio arrendatario;
(b) las prdidas o ganancias derivadas de las fluctuaciones en el importe del valor
residual razonable recaen sobre el arrendatario (por ejemplo en la forma de un
descuento por importe similar al valor en venta del activo al final del contrato);
(c) el arrendatario tiene la posibilidad de prorrogar el arrendamiento durante un segundo
periodo, con unos pagos de arrendamiento que son sustancialmente menores que
los habituales del mercado.
10. La clasificacin del arrendamiento se har en el momento de concluir el acuerdo que da
lugar al mismo. Si en algn otro momento el arrendador y el arrendatario acuerdan cambiar las
condiciones del contrato, salvo si el cambio fuera para renovarlo, de forma que esta
modificacin habra dado lugar a una clasificacin diferente del arrendamiento, segn los
criterios establecidos en los prrafos 5 a 9, en el caso de que las condiciones se hubieran
producido al inicio de la operacin, el contrato revisado se considerar un nuevo arrendamiento,
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hasta su vencimiento. Los cambios en las estimaciones (por ejemplo las que suponen
modificaciones en la vida econmica o en el valor residual del activo arrendado) o los cambios
en otras circunstancias (por ejemplo el impago por parte del arrendatario), no darn lugar a una
nueva clasificacin del arrendamiento a efectos contables.
11. Los arrendamientos de, terrenos, y edificios se clasifican como operativos o financieros de
la misma forma que los arrendamientos de otros activos. Sin embargo, una caracterstica de
los terrenos es, normalmente, su vida econmica indefinida y, si la propiedad de los mismos
no se espera que pase al arrendatario al trmino del plazo del arrendamiento, aqul no
recibir todos los riesgos y ventajas sustanciales que inciden en la propiedad. Toda
prima, eventualmente pagada por el derecho de traspaso, representa un pago
anticipado por el arrendamiento, que se amortizar a lo largo del plazo del arrendamiento, a
medida que se obtienen los beneficios econmicos producidos por el mismo.
Contabilizacin de los arrendamientos en los estados financieros de los arrendatarios
Arrendamientos financieros
12. Al inicio del arrendamiento financiero, ste debe reconocerse, en el balance del
arrendatario, registrando un activo y un pasivo por el mismo importe, igual al valor
razonable del bien arrendado, o bien al valor presente de los pagos mnimos del
arrendamiento, si ste fuera menor. Al calcular el valor presente de los pagos
mnimos por el arrendamiento, se tomar como factor de descuento la tasa de inters
implcita en el arrendamiento, siempre que se pueda determinar; de lo contrario se
usar la tasa de inters incremental de los prstamos del arrendatario.
13. Las transacciones y dems sucesos han de ser contabilizados y presentados de acuerdo
con su significado financiero esencial, y no solamente en consideracin a su forma legal.
Mientras la forma legal de un acuerdo de arrendamiento puede significar que el arrendatario
puede no adquirir la titularidad jurdica sobre el bien arrendado, en el caso del
arrendamiento financiero, su naturaleza y realidad financiera implican que el arrendatario
adquiere los beneficios econmicos del activo arrendado durante la mayor parte de su vida
econmica, contrayendo al hacerlo, como contraprestacin por tal derecho, una obligacin
de pago igual, aproximadamente, al valor razonable del activo ms las cargas financieras
correspondientes.
14. Si tal operacin de arrendamiento no quedara reflejada en el balance del arrendatario, tanto
sus recursos econmicos como las obligaciones de la empresa estaran infravalorados,
distorsionando as los ndices financieros que se pudieran calcular. Ser apropiado, por
tanto, que el arrendamiento financiero se recoja, en el balance del arrendatario,
simultneamente como un activo y como una obligacin de pagar cuotas en el futuro. Al
inicio del arrendamiento, tanto el activo como la obligacin de pagar cuotas futuras, se
registran en el balance por los mismos importes
15. No resulta apropiado presentar las obligaciones relativas a los bienes arrendados, en los
estados financieros, como deducciones del valor de los activos correspondientes. En caso
de que la empresa realice, en el balance, distincin entre pasivos corrientes y no corrientes,
deber observar esta misma distincin para las deudas derivadas de los arrendamientos.
16. Es frecuente incurrir en ciertos costos directos iniciales al emprender actividades
especficas de arrendamiento, as como al negociar y asegurar los acuerdos y contratos
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correspondientes. Los costos que sean directamente atribuibles a las actividades llevadas a
cabo por parte del arrendatario en un arrendamiento financiero, se incluirn como parte del
valor del activo reconocido en la operacin.
17. Cada una de las cuotas del arrendamiento han de ser divididas en dos partes que
representan, respectivamente, las cargas financieras y la reduccin de la deuda. La
carga financiera total ha de ser distribuida, entre los periodos que constituyen el
plazo del arrendamiento, de manera que se obtenga una tasa de inters constante en
cada perodo sobre el saldo de la deuda pendiente de amortizar.
18. En la prctica, y con la finalidad de simplificar los clculos, se utilizan diferentes tipos de
aproximacin para distribuir las cargas financieras entre los periodos que constituyen el
plazo del arrendamiento.
19. El arrendamiento financiero da lugar tanto a un cargo por depreciacin, en los

activos depreciables, como a un gasto financiero para cada periodo contable. La
poltica de depreciacin para activos depreciables arrendados debe ser coherente
con la seguida para el resto de activos depreciables que se posean, y la depreciacin
cargada debe calcularse sobre las bases sentadas en la NIC 16Propiedades, Planta y
Equipo y en la NIC 38 Activos Intangibles. Si no existe razonable certeza de que el
arrendatario obtendr la propiedad al trmino del plazo del arrendamiento, el activo
debe depreciarse totalmente durante el periodo de vida til o en el plazo del
arrendamiento, segn cual de los dos sea menor.
20. El importe depreciable del activo arrendado se distribuir, entre cada uno de los periodos
de uso esperado, de acuerdo con una base sistemtica, coherente con la poltica de
depreciacin que el arrendatario haya adoptado con respecto a los dems activos
depreciables que posea. En caso de que exista razonable certeza de que el arrendatario
obtendr la propiedad al finalizar el plazo del arrendamiento, el periodo de uso esperado es
la vida til del activo; en otro caso el activo se depreciar en el periodo ms corto entre su
vida til o el plazo por el que se ha pactado el arrendamiento.
21. El arrendamiento financiero dar lugar a un cargo por depreciacin y a otro de tipo
financiero en cada periodo contable, pero la suma de esos importes no es igual a la cuota
por pagar en el periodo y, por tanto, ser inapropiado cargar a resultados simplemente la
cuota a pagar en el mismo. De acuerdo con lo anterior, es improbable que el activo y el
pasivo correspondientes al arrendamiento sigan siendo de igual importe despus del
momento en que comience la operacin.
22. Para determinar si el activo arrendado ha visto deteriorado su valor, lo que ocurrir cuando
el valor de los beneficios econmicos esperados del mismo sea menor que su importe en
libros, la empresa arrendataria habr de aplicar la Norma Internacional de Contabilidad que
trata sobre el deterioro de valor de los activos, en la que se especifican los requisitos
relativos a cmo llevar a cabo la revisin del importe en libros de los bienes, cmo
determinar el importe recuperable de cada uno de ellos y cundo reconocer el deterioro o,
en su caso, la recuperacin del valor del bien previamente depreciado.
23. Adems de los requisitos informativos fijados en la NIC 32 Instrumentos Financieros:
Presentacin e Informacin a Revelar, los arrendatarios deben revelar en sus estados
financieros los siguientes extremos, referidos a los arrendamientos financieros:
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(a) Por cada clase de activos, el importe neto en libros a la fecha del balance;
(b) Una conciliacin entre el importe total de los pagos del arrendamiento y su
valor presente, en la fecha del balance. Adems, la empresa debe informar de los
pagos mnimos del arrendamiento en la fecha del balance, y de su
correspondiente valor presente, para cada uno de los siguientes plazos:
(i)
hasta un ao;
(ii) entre uno y cinco aos;

(iii) ms de cinco aos.
(c) Cuotas contingentes reconocidas en los resultados del perodo;
(d) Importe total de los pagos mnimos de subarrendamientos que se esperan
recibir, en la fecha del balance, por los subarrendamientos financieros no
cancelables que la empresa posea;
(e) Y, por ltimo, una descripcin general de los acuerdos significativos de
arrendamiento donde se incluirn, sin limitarse a ellos, los siguientes datos:
(i)
las bases para la determinacin de cualquier eventual cuota de carcter

contingente que se haya pactado;
(ii) la existencia y, en su caso, los plazos de renovacin de los contratos,

as como de las opciones de compra y las clusulas de fijacin de
precios escalonados en el tiempo de las mismas; y
(iii) las restricciones impuestas a la empresa por virtud de los contratos de

arrendamiento financiero, tales como las que se refieran a la
distribucin de dividendos, al endeudamiento adicional o a nuevos
contratos de arrendamiento.
24. Adems de lo anterior, sern aplicables en este caso las exigencias de informacin fijadas
por la NIC 16Propiedades, Planta y Equipo, la NIC 36 Deterioro del Valor de los
Activos, la NIC 38 Activos Intangibles, y la NIC 40 Propiedades de Inversin, y la NIC
41 Agricultura, que versen sobre los importes de los activos arrendados que se tratan
contablemente por parte del arrendatario como adquisicin de activos.
Arrendamientos operativos

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25. Las cuotas derivadas de los arrendamientos operativos deben ser reconocidas como
gastos en el estado de resultados de forma lineal, durante el transcurso del plazo del
arrendamiento, salvo que resulte ms representativa otra base sistemtica de reparto, por
reflejar ms adecuadamente el patrn temporal de los beneficios del arrendamiento para
el usuario.
26. Para los arrendamientos operativos, los pagos correspondientes a las cuotas de
arrendamiento (excluyendo los costos por otros servicios tales como seguros o mantenimiento)
sern reconocidos como gastos en el estado de resultados de forma lineal, a menos que
resultase ms apropiado el uso de otra base de carcter sistemtico que recoja de forma ms
representativa el patrn de generacin de beneficios para el usuario. Lo anterior es
independiente de la forma concreta en que se realicen los pagos de las cuotas.

Presentacin e Informacin a Revelar, los arrendatarios deben revelar, en sus
estados financieros, los siguientes extremos referidos a los arrendamientos
operativos:
(a) el total de pagos futuros mnimos del arrendamiento, derivados de contratos de
arrendamiento operativo no cancelables, que se van a satisfacer en los siguientes plazos:
(i)
hasta un ao;

(iii) a ms de cinco aos;
(b) importe total de los pagos futuros mnimos por subarrendamiento que se esperan
recibir, en la fecha del balance, por los subarrendamientos operativos no cancelables;
(c) cuotas de arrendamientos y subarrendamientos operativos reconocidas como
componentes de la ganancia del periodo, revelando por separado los importes de los
pagos mnimos por arrendamiento, las cuotas contingentes y las cuotas de
subarrendamiento;
(d) una descripcin general de los acuerdos significativos de arrendamiento
concluidos por el arrendatario, donde se incluirn, sin limitarse a ellos, los siguientes
datos:
(i) las bases para la determinacin de cualquier eventual cuota de carcter
contingente que se haya pactado;

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(ii) la existencia y, en su caso, los plazos de renovacin o las opciones de
compra y las clusulas de fijacin de precios escalonados de las mismas; y
(iii) las restricciones impuestas a la empresa por virtud de los contratos de
arrendamiento financiero, tales como las que se refieran a la distribucin de
dividendos, al endeudamiento adicional o a nuevos contratos de
arrendamiento.
Contabilizacin de los arrendamientos en los estados financieros de los arrendadores
Arrendamientos financieros
28. Los arrendadores deben reconocer los activos que mantienen en arrendamientos
financieros dentro del balance, y presentarlos como una partida a cobrar, por un
importe igual al de la inversin neta en el arrendamiento.
29. Bajo una operacin de arrendamiento financiero, todos los riesgos y ventajas sustanciales
que inciden en la propiedad son transferidos por el arrendador, y de esta manera, las
sucesivas cuotas a cobrar por el mismo se consideran como reembolsos del principal, y
remuneracin al arrendador por su inversin y servicios.
30. El reconocimiento de los ingresos financieros, en el estado de resultados, deber
basarse en una pauta que refleje una tasa de rendimiento constante, sobre la
inversin financiera neta que el arrendador ha realizado en el arrendamiento
financiero, en cada uno de los periodos.
31. Todo arrendador aspira a distribuir el ingreso financiero sobre una base sistemtica y
racional, a lo largo del plazo del arrendamiento. Esta distribucin se basar en una pauta
que refleje un rendimiento constante en cada periodo sobre la inversin financiera neta con
respecto al arrendamiento financiero. Los pagos del arrendamiento relativos a cada periodo
contable, una vez excluidos los costos por servicios, se destinarn a cubrir la inversin
bruta en el arrendamiento, reduciendo tanto el principal como los ingresos financieros no
acumulados (o no devengados).
32. Las estimaciones de los valores residuales no garantizados, usados al computar la
inversin bruta del arrendador en un arrendamiento, sern objeto de revisiones regulares.
Si se hubiera producido una reduccin permanente en la estimacin del valor residual no
garantizado, se procedera a revisar la distribucin del ingreso financiero no acumulado (o
no devengado) a lo largo el plazo del arrendamiento, y cualquier reduccin respecto a las
cantidades ya reconocidas como ingresos acumulados (o devengados) sera llevada a
resultados inmediatamente.
33. Es frecuente que el arrendador incurra en ciertos costos directos iniciales, como por
ejemplo comisiones y honorarios jurdicos, al negociar y acordar los arrendamientos. En el
caso de arrendamientos financieros, ha de entenderse que se incurre en tales costos
directos con el fin de generar ingresos financieros, y por tanto han de ser, o bien cargados
inmediatamente como gastos, o bien distribuidos en el tiempo y cargados a resultados a lo
largo del periodo del arrendamiento. Esto ltimo puede tambin conseguirse llevando a
resultados el costo a medida que se incurre en l, y reconociendo paralelamente como
ingreso, en el mismo periodo en que se han reconocido los costos, una porcin del ingreso
financiero diferido igual a los costos directos iniciales.
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UNIDAD#2
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34. Los arrendadores que son tambin fabricantes o distribuidores debern reconocer
las ganancias o prdidas, derivadas de la venta, en el resultado del mismo periodo
en que se produzca sta, de acuerdo con las polticas contables utilizadas por la
empresa para el resto de las operaciones de venta directa. Si se han aplicado tasas
de inters artificialmente bajas, la ganancia por la venta se reducir a la que se
hubiera tenido de haber aplicado las tasas de mercado para operaciones
comerciales. Los costos directos iniciales deben cargarse a resultados al inicio del
arrendamiento.
35. Fabricantes o distribuidores ofrecen a menudo, a sus clientes, la posibilidad de comprar o
arrendar un activo. El arrendamiento financiero de un activo, cuando el arrendador es
tambin fabricante o distribuidor, da lugar a dos tipos de ganancias:
(a) la ganancia o prdida equivalente al resultado de la venta directa del activo arrendado,
a precios normales de venta, teniendo en cuenta todo tipo de descuentos comerciales y
rebajas que sean habituales; y
(b) la ganancia de tipo financiero en el transcurso del periodo del arrendamiento.
36. El ingreso ordinario por venta registrado, al inicio del arrendamiento financiero, por un
arrendador que sea fabricante o distribuidor, es igual al valor razonable del activo o, si fuera
menor, al valor presente de los pagos mnimos por el arrendamiento, descontados a una
tasa de inters comercial. El costo de la venta reconocido al inicio del arrendamiento es el
costo de la propiedad cedida, o la cantidad por la que estuviese contabilizada si es
diferente, menos el valor presente del importe al que ascienda el valor residual garantizado.
La diferencia entre el ingreso ordinario y el costo de la venta es la ganancia en venta, que
se reconocer como tal de acuerdo con las polticas normalmente seguidas por la empresa
para tales operaciones de trfico normal.
37. Los fabricantes o distribuidores que son tambin arrendadores, aplican a veces tasas de
inters artificialmente bajas a fin de atraer a los clientes. El uso de tales tasas puede
significar el reconocimiento, en el momento de la venta, de una excesiva porcin de la
ganancia total de la transaccin. En el caso de que se empleen tasas de inters
artificialmente bajas, la ganancia en venta debera quedar reducida a la que se hubiera
obtenido de aplicar una tasa de inters de mercado para operaciones comerciales.
38. Los costos directos iniciales, en los casos de arrendadores que son fabricantes o
distribuidores, se reconocern como gastos al inicio del arrendamiento, puesto que estn
relacionados principalmente con las ganancias del fabricante o con la ganancia en venta del
distribuidor.
Presentacin e Informacin a Revelar, los arrendadores deben revelar en sus estados
financieros los siguientes extremos, referidos a los arrendamientos financieros
(a) Una conciliacin, en la fecha del balance, entre la inversin bruta total en los
arrendamientos y el valor presente de los pagos mnimos a recibir por los
mismos. Adems, la empresa debe revelar, en la fecha del balance, tanto la
inversin bruta total en los susodichos arrendamientos, como el valor presente
de los pagos mnimos a recibir por causa de los mismos, para cada uno de los
siguientes plazos:
(i)
hasta un ao;
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(ii)
entre uno y cinco aos;
(iii)
(b)
(c)
ms de cinco aos.
Los ingresos financieros no acumulados (o no devengados).

El importe de los valores residuales no garantizados reconocidos a favor del
arrendador.
d) Las rebajas de valor acumuladas para cubrir insolvencias relativas a los pagos
mnimos de arrendamientos financieros por cobra;
(e)
(f)
Las cuotas contingentes reconocidas como ingresos en el periodo;

y, por ltimo, una descripcin general de los acuerdos de arrendamiento
significativos concluidos por el arrendador,
40. A menudo es til informar, como indicador del crecimiento en la actividad arrendadora,
sobre el incremento en la inversin financiera bruta en arrendamientos financieros,
deducidos los correspondientes ingresos financieros no acumulados (o no devengados),
conseguida en el periodo contable, a la que se habrn de restar los importes de los
contratos de arrendamiento cancelados en ese mismo intervalo de tiempo.
Arrendamientos operativos
41. Los arrendadores deben presentar, en el balance, los activos dedicados a
arrendamientos operativos de acuerdo con la naturaleza de tales bienes.
42. Los ingresos procedentes de los arrendamientos operativos deben ser reconocidos
como ingresos, en el estado de resultados, de forma lineal a lo largo del plazo de
arrendamiento, salvo que resulte ms representativa otra base sistemtica de
reparto, por reflejar ms adecuadamente el patrn temporal de agotamiento de las
ganancias derivadas del arrendamiento en cuestin.
43. Los costos relacionados con cada una de las cuotas de arrendamiento, incluyendo en ellos
la depreciacin del bien, se cargarn a los resultados del periodo correspondiente. Las
cuotas de arrendamiento (excluyendo lo que se reciba por servicios tales como seguro y
conservacin) se reconocern como ingreso, normalmente, de una forma lineal en el plazo
del arrendamiento, incluso si los cobros no se reciben con arreglo a tal base, a menos que
otra frmula sistemtica sea ms representativa del comportamiento del proceso de
generacin de beneficios que est implcito en el arrendamiento en cuestin.
44. Los costos directos iniciales en los que se incurre especficamente para obtener ingresos
ordinarios de un arrendamiento operativo son, o bien diferidos e imputados ,a los
resultados a lo largo del plazo del arrendamiento en proporcin a los ingresos reconocidos,
o bien cargados a resultados en el mismo periodo en el que se han incurrido.
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UNIDAD#2
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45. La depreciacin de los activos depreciables arrendados se efectuar de forma
coherente con las polticas normalmente seguidas por el arrendador para activos
similares, y el cargo por depreciacin se calcular con arreglo a las bases
establecidas en la NIC 16 Propiedades, Planta y Equipo y en la NIC 38 Activos
Intangibles.
46. Para determinar si el activo arrendado ha sufrido un deterioro del valor por causas ajenas a
su utilizacin normal, lo que ocurrir cuando el valor de los beneficios econmicos
esperados del mismo sea menor que su importe en libros, la empresa arrendadora habr de
aplicar la Norma Internacional de Contabilidad que trata de la reduccin de valor de los
activos, en la que se especifican los requisitos relativos a cmo llevar a cabo la revisin del
importe en libros de los bienes, cmo determinar el importe recuperable de cada uno de
ellos y cundo reconocer la prdida o, en su caso, la recuperacin del valor del bien
previamente depreciado.
47. El arrendador, que sea a la vez fabricante o distribuidor de los bienes arrendados, no
reconocer ningn beneficio por venta cuando establezca un contrato de arrendamiento
operativo, puesto que la operacin no es en ningn modo equivalente a una venta.
48. Adems de los requisitos informativos fijados en la NIC 32 Instrumentos
Financieros: Presentacin e Informacin a Revelar, los arrendadores deben revelar,
en sus estados financieros, los siguientes extremos referidos a los arrendamientos
operativos:
(a) El importe acumulado de los pagos mnimos futuros del arrendamiento
correspondientes a los arrendamientos operativos no cancelables, as como los
importes que corresponden a los siguientes plazos:
(i)
hasta un ao;

(iii) ms de cinco aos.
(b) El total de las cuotas de carcter contingente reconocidas como ingreso del
periodo.
(c) Una descripcin general de las condiciones importantes de los arrendamientos
operativos concluidos por el arrendador.
48A. Adems, las revelaciones exigidas en la NIC 16 Propiedades, Planta y Equipo; la NIC
36 Deterioro del Valor de los Activos; la NIC 38 Activos Intangible; la NIC 40 Propiedades
de Inversin, y la NIC 41Agricultura, son de aplicacin a los activos arrendados a terceros
en rgimen de arrendamiento operativo.
Operaciones de venta con arrendamiento posterior
49. Una venta con arrendamiento posterior es una transaccin que implica la desapropiacin
de un activo y su posterior arrendamiento al vendedor. Las cuotas del arrendamiento y el
precio de venta son usualmente interdependientes, hasta el punto de que se negocian
simultneamente, y no necesitan representar valores razonables. El tratamiento contable de
las operaciones de venta con arrendamiento posterior depender del tipo de arrendamiento
implicado en ellas.
13

UNIDAD#2
FCSH
50. Si una venta con arrendamiento posterior resulta ser un arrendamiento financiero, se
evitar reconocer inmediatamente como ganancia, en los estados financieros del
vendedor arrendatario, cualquier exceso del importe de la venta sobre el importe en
libros del activo desapropiado. Este importe, por el contrario, debe ser diferido y
amortizado a lo largo del plazo del arrendamiento.
51. Si el arrendamiento posterior es un arrendamiento financiero, la operacin es un medio por
el cual el arrendador suministra financiacin al arrendatario, con el activo como garanta.
Por esta razn, no es apropiado considerar el exceso del importe de la venta sobre el
importe en libros del activo como un beneficio realizado. Tal exceso de valor se difiere y
amortiza a lo largo del plazo del arrendamiento.
52. Si una venta con arrendamiento posterior resulta ser un arrendamiento operativo, y
queda claro que la operacin se ha establecido a su valor razonable, cualquier
prdida o ganancia debe ser inmediatamente reconocida como tal. Si el precio de
venta es inferior al valor razonable, toda prdida o ganancia ha de reconocerse
inmediatamente, excepto cuando deba diferirse, lo que ocurrir si la prdida resulta
compensada por cuotas futuras por debajo de los precios de mercado, y amortizarse
en proporcin a las cuotas pagadas durante el perodo en el cual se espera utilizar el
activo. Si el precio de venta es superior al valor razonable, el exceso de uno sobre
otro se diferir y amortizar en el periodo durante el cual se espere utilizar el activo.
53. Si el arrendamiento posterior es un arrendamiento operativo, y tanto las cuotas como el
precio se establecen utilizando valores razonables, se habr producido efectivamente una
operacin normal de venta y se reconocer inmediatamente la existencia de cualquier
prdida o ganancia derivada de la misma.
54. En los contratos de arrendamiento operativo, si el valor razonable del bien en el
momento de la venta con arrendamiento posterior fuera inferior a su importe en
libros, la prdida derivada de la diferencia entre ambas cifras debe ser cargada a
resultados inmediatamente
55. Sin embargo, para los arrendamientos financieros, tal ajuste no es necesario salvo que se
haya producido una reduccin del valor, en cuyo caso el importe en libros ser rebajado
hasta que alcance el importe recuperable, de acuerdo con la Norma Internacional de
Contabilidad que trata del deterioro en el valor de los activos.
56. Las obligaciones sobre revelacin de informacin, tanto para los arrendadores como para
los arrendatarios, son aplicables igualmente a las ventas con arrendamiento posterior. En el
caso de la descripcin general de los acuerdos relevantes de arrendamiento, ser oportuno
revelar las disposiciones no usuales que incluyen en el acuerdo, o bien los trminos de la
transaccin de venta seguida de un arrendamiento.
57. Las operaciones de venta con arrendamiento posterior pueden cumplir las condiciones
para tener que informar por separado de los criterios utilizados, en virtud del prrafo 16 de
la NIC 8 Ganancia o Prdida Neta del Periodo, Errores Fundamentales y Cambios en las
Polticas Contables.
Disposicin transitoria
14

UNIDAD#2
FCSH
58. Es recomendable, pero no obligatoria, la aplicacin retrospectiva de esta Norma. Si
no se aplicase la Norma de forma retrospectiva, se asumir que el saldo de
cualesquiera arrendamientos financieros preexistentes ha sido determinado de forma
apropiada por parte del arrendador, el cual proceder a contabilizar a partir de
entonces de acuerdo con el contenido de la presente Norma.
Fecha de vigencia
59. Esta Norma Internacional de Contabilidad tendr vigencia para los estados
financieros que cubran periodos que comiencen a partir del 1 de enero de 1999. Si
alguna empresa aplica esta Norma en estados financieros que cubran periodos
comenzados antes del 1 de enero de 1999, debe informar en los mismos del hecho de
estar aplicando lo previsto en esta Norma, en lugar de la antigua NIC
17Contabilizacin de los Arrendamientos, aprobada en 1982.
60. Esta Norma deroga la antigua Norma Internacional de Contabilidad n 17, Contabilizacin
de los Arrendamientos, aprobada en 1982.
Nic 38: activos intangibles
Introduccin
1. Esta Norma (NIC 38) prescribe la contabilizacin y la informacin financiera a suministrar en
el caso de los activos intangibles, siempre que no estn tratados especficamente por otra
Norma Internacional de Contabilidad. Las NIC 38 no es de aplicacin a los activos financieros, a
las concesiones sobre minas y yacimientos, as como a los gastos de operacin, desarrollo y
extraccin de minerales, petrleo, gas natural y otros recursos naturales no renovables, ni
tampoco a los activos intangibles que surgen en las compaas de seguro por causa de las
plizas mantenidas con los asegurados. La NIC 38 se aplica, entre otras partidas, a los
desembolsos realizados en publicidad, formacin del personal, puesta en marcha de la actividad
y
a
los
producidos
por
las
actividades
de
investigacin
y
desarrollo.
2. Un activo intangible es un activo identificable, de carcter no monetario y sin apariencia fsica,
que se tiene para ser utilizado en la produccin o suministro de bienes y servicios, para ser
arrendado a terceros o para funciones relacionadas con la administracin de la entidad. Un
activo es un recurso:
(a) controlado por la empresa como resultado de sucesos pasados, y
(b) del que se espera obtener, en el futuro, beneficios econmicos para la entidad.
3. La NIC 38 exige que la empresa reconozca en sus estados financieros el activo intangible (al
costo) si, y slo si:
(a) es probable que los beneficios econmicos futuros, que se han atribuido al mismo, lleguen a
la empresa, y
(b)
el
costo
del
activo
puede
ser
medido
de
forma
fiable.
Estos requisitos son de aplicacin tanto en el caso de que el activo intangible haya sido
adquirido a terceros, como en el caso de que se haya generado internamente. En la NIC 38 se
15

UNIDAD#2
FCSH
incluyen algunos criterios adicionales para proceder al reconocimiento de activos intangibles
generados internamente por la empresa.
4. La NIC 38 especifica que, cuando se han generado internamente, las marcas, cabeceras de
peridicos o revistas, los sellos o denominaciones editoriales, listas de clientes u otras partidas
similares en esencia, no deben ser reconocidas en ningn caso como activos. Este mismo
tratamiento
debe
aplicarse
a
la
plusvala
generada
internamente.
5. Si una partida intangible no cumple con la definicin ni con los criterios para su
reconocimiento como activo intangible, la NIC 38 exige que el desembolso realizado en la
misma se reconozca como un gasto del periodo en el que se ha incurrido. No obstante, si la
partida ha sido adquirida en una combinacin de negocios, que se trata contablemente como
una adquisicin, tal desembolso (incluido en el costo de adquisicin) debe formar parte del
importe atribuido a la plusvala comprada, positivo o negativo, en el momento de realizar la
adquisicin
correspondiente.
6. La NIC 38 exige que todos los costos de investigacin sean reconocidos como gastos en el
periodo en el que se han incurrido. Ejemplos de otros desembolsos que tampoco dan lugar a
activos intangibles, que puedan ser reconocidos como activos en los estados financieros, son
los siguientes:
(a) desembolsos correspondientes al establecimiento de una empresa o al comienzo de una
determinada actividad (gastos de puesta en marcha);
(b) desembolsos por formacin del personal;
(c) desembolsos de publicidad o promocin, y
(d) desembolsos por reorganizacin o reubicacin de la totalidad o de una parte de la empresa.
Los desembolsos correspondientes a tales partidas se llevarn al estado de resultados del
periodo en que se produzcan.
7. La NIC 38 exige que los desembolsos, posteriores a la adquisicin o produccin de un
determinado activo intangible, sean reconocidos como gastos en el estado de resultados del
periodo, salvo que:
(a) sea probable que tales gastos permitan al activo generar beneficios econmicos, en el futuro,
adicionales a los inicialmente previstos para el rendimiento normal del mismo, y
(b) tales gastos puedan ser medidos y atribuidos al activo de forma fiable.
Cuando se cumplan esas dos condiciones, el desembolso posterior a la compra puede ser
aadido como mayor costo al valor en libros del activo intangible.
8. Cuando el desembolso correspondiente a una partida de carcter intangible haya sido
reconocido como gasto, por la empresa, en los estados financieros correspondientes a un
periodo o un periodo intermedio, la NIC 38 prohibe el posterior reconocimiento de estas
cantidades
como
parte
del
costo
de
un
activo
intangible.
16

UNIDAD#2
FCSH
9. Tras el reconocimiento inicial, la NIC 38 exige que los activos intangibles sean medidos
utilizando uno de los dos siguientes tratamientos:
(a) Tratamiento por punto de referencia: costo menos amortizacin acumulada y cualquier
deterioro acumulado del valor del activo, o bien
(b) Tratamiento alternativo permitido: valor revaluado menos la amortizacin acumulada,
practicada con posterioridad, y cualquier deterioro del valor del activo posterior a la revaluacin.
El valor revaluado debe ser igual al valor razonable correspondiente al activo. No obstante, este
segundo tratamiento se permite si, y slo si, el citado valor razonable puede ser determinado
con referencia a un mercado activo existente para el activo intangible. Adems, una vez que la
empresa haya escogido este tratamiento, la NIC 38 exige que las revaluaciones se hagan con la
suficiente periodicidad, como para que el valor en libros del activo intangible no difiera, de forma
significativa, del importe que se podra determinar utilizando el valor razonable existente en la
fecha de cierre del periodo. La NIC 38 tambin especifica cmo deben ser revaluados los
activos intangibles y si el incremento o decremento, debidos a la revaluacin, deben ser
reconocidos en el estado de resultados o directamente en el patrimonio neto.
10. La NIC 38 exige que todos los activos intangibles sean amortizados, sobre una base
sistemtica, a lo largo de un periodo de tiempo que represente la mejor estimacin de su vida
til. Existe una presuncin, que puede ser rechazada en ciertos casos justificados, de que la
vida til de un activo intangible no puede exceder de veinte aos, contados desde el momento
en que el elemento est disponible para ser utilizado. La NIC 38 no permite asignar a ningn
activo intangible una vida til ilimitada. El proceso de amortizacin debe comenzar cuando el
activo
est
disponible
para
ser
utilizado.
11. En casos muy raros, puede existir una evidencia convincente de que la vida til de un
determinado activo intangible puede superar el periodo de veinte aos. En tales casos, la NIC 38
exige que la empresa:
(a) amortice el activo intangible a lo largo del periodo que represente la mejor estimacin de su
vida til;
(b) proceda a estimar el importe recuperable del activo intangible, al menos, anualmente, con el
fin de identificar si se ha producido una prdida por deterioro en su valor, y
(c) revele, en las notas a los estados financieros, las razones por las que la presuncin de que la
vida til de un activo intangible no debe superar los veinte aos, ha sido rechazada, indicando
los factores que se han tenido en cuenta para determinar la vida til del activo cuya duracin es
superior.
12. La NIC 38 exige que el mtodo de amortizacin utilizado refleje el patrn de consumo, por
parte de la empresa, de los beneficios econmicos derivados del activo. Si este patrn no
pudiera ser determinado de forma fiable, deber adoptarse el mtodo lineal de amortizacin. El
importe de amortizacin calculado debe ser reconocido como gasto del periodo, a menos que
otra Norma Internacional de Contabilidad permita, o bien exija, que tal importe se incluya en el
valor
en
libros
de
otro
activo.
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UNIDAD#2
FCSH
13. La NIC 38 obliga a suponer que el valor residual de un activo intangible es nulo, a menos
que:
(a) exista un compromiso, por parte de un tercero, para comprar el activo al final de su vida til;
o bien que
(b) haya un mercado activo para la clase de activo intangible en cuestin, y sea probable que tal
mercado subsista al final de la vida del mismo.
14. Para valorar si un determinado activo intangible ha sufrido un deterioro del valor , la empresa
aplicar la NIC 36, Deterioro del Valor de los Activos. Por otra parte, la NIC 38 exige que la
empresa proceda a estimar, con una periodicidad mnima anual, el importe recuperable de cada
uno de los activos intangibles que no estn disponibles para su utilizacin.
15. La NIC 38 estar en vigencia para los periodos contables cuyo comienzo sea en o despus
del 1 de julio de 1999. Se aconseja a las empresas la aplicacin de la Norma con anterioridad a
esa
fecha.
16. Para contemplar la primera aplicacin de la NIC 38, se incluyen ciertas disposiciones
transitorias, que exigen una aplicacin retrospectiva en los siguientes casos:
(a) siempre que sea necesario eliminar una partida que no cumpla las condiciones para su
reconocimiento como activo intangible, segn la NIC 38, o bien
(b) si la medicin dada anteriormente a la partida contradice los principios establecidos en la NIC
38 (por ejemplo, si el activo intangible no ha sido objeto de amortizacin en el pasado, o si ha
sido objeto de revaluacin sin referencia alguna a una mercado activo).
En los dems casos, se exige la aplicacin prospectiva de los requisitos de reconocimiento y
amortizacin de los activos intangibles (por ejemplo, la NIC 38 prohbe el reconocimiento de
activos intangibles generados internamente, que no hayan sido reconocidos con anterioridad al
momento de la entrada en vigencia) o se permite esta aplicacin a partir de la entrada en
vigencia (por ejemplo, la NIC 38 aconseja el reconocimiento de los activos intangibles adquiridos
mediante una combinacin de negocios, que se haya contabilizado como una adquisicin, si no
se ha procedido a su reconocimiento con anterioridad).
La parte normativa de este Pronunciamiento, que aparece en letra cursiva negrita, debe ser
entendida en el contexto de las explicaciones y guas relativas a su aplicacin, as como en
consonancia con el Prlogo a las Normas Internacionales de Contabilidad. No se pretende que
las Normas Internacionales de Contabilidad sean de aplicacin en el caso de partidas no
significativas (vase el prrafo 12 del Prlogo).
Objetivo
El objetivo de esta Norma es prescribir el tratamiento contable de los activos intangibles, que no
estn contemplados especficamente en otra Norma Internacional de Contabilidad. Esta Norma
exige que las empresas procedan a reconocer un activo intangible si, y slo si, se cumplen
ciertos criterios. La Norma tambin especifica cmo determinar el valor en libros de los activos
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UNIDAD#2
FCSH
intangibles, y exige que se revelen ciertas informaciones complementarias, en las notas a los
estados financieros, que hagan referencia a estos elementos.
Alcance
1. Esta Norma debe ser aplicada por todas las empresas, al proceder a contabilizar activo
intangibles, excepto en los siguientes casos:
(a) los activos intangibles que estn tratados en otras Normas Internacionales de Contabilidad;
(b) activos financieros, segn se han definido en la NIC 32, Instrumentos Financieros:
Presentacin e Informacin a Revelar;
(c) las concesiones sobre minas y yacimientos, as como los gastos de exploracin, desarrollo y
extraccin de minerales, petrleo, gas natural y otros recursos naturales no renovables; y
(d) aquellos activos intangibles que aparecen en las compaas de seguro, derivados de las
plizas de los asegurados.
2. En el caso de que otra Norma Internacional de Contabilidad se ocupe de una clase especfica
de activo intangible, la empresa aplicar esa Norma en lugar de la presente. Como ejemplos de
lo anterior, esta Norma no es aplicable a:
(a) Los activos intangibles mantenidos por la empresa para su venta en el curso ordinario de sus
actividades (vase al respecto la NIC 2, Inventarios, as como la NIC 11, Contratos de
Construccin);
(b) Activos por impuestos diferidos (vase al respecto la NIC 12, Impuesto sobre las Ganancias);
(c) Arrendamientos que caigan dentro de las reglas establecidas en la NIC 17, Arrendamientos;
(d) Activos que tengan relacin con las prestaciones a suministrar a los empleados, por sus
beneficios a largo plazo (vase la NIC 19, Beneficios a los Empleados);
(e) Plusvala comprada surgida de las combinaciones de negocios (vase la NIC 22,
Combinaciones de Negocios);
(f) Los activos financieros, segn se han definido en la NIC 32, Instrumentos Financieros:
Presentacin e Informacin a Revelar. El reconocimiento y medicin de algunos activos
financieros se puede encontrar en las siguientes Normas: NIC 25, Contabilizacin de las
Inversiones; NIC 27, Estados Financieros Consolidados y Contabilizacin de Inversiones en
Subsidiarias; NIC 28, Contabilizacin de Inversiones en Empresas Asociadas, NIC 31,
Informacin Financiera de los Intereses en Negocios Conjuntos y NIC 39, Instrumentos
Financieros: Reconocimiento y Medicin.
19

UNIDAD#2
FCSH
3. Algunos activos intangibles pueden estar contenidos en, o contener, una esencia de
naturaleza tangible, como es el caso de un disco compacto (en el caso de programas
informticos), de documentacin legal (en el caso de una licencia o patente) o de una pelcula.
En el proceso de determinar si un activo, que incluye elementos tangibles e intangibles, debe ser
tratado segn la NIC 16, Propiedades, Planta y Equipo, o como un activo intangible, segn la
presente Norma, se requiere efectuar el juicio oportuno, que permita evaluar cul de los dos
elementos tiene un peso ms significativo. Por ejemplo, los programas informticos para una
mquina herramienta controlada por computadora, que no puede funcionar sin un programa
especfico, son una parte integrante del equipo, y sern tratados como elementos de las
propiedades, planta y equipo. Lo mismo se aplica al sistema operativo de una computadora.
Cuando los programas informticos no constituyan parte integrante del equipo, sern tratados
como
activos
intangibles.
4. Esta Norma es de aplicacin, entre otros elementos, a los desembolsos por gastos de
publicidad, a los de formacin del personal, a los de puesta en marcha de la actividad, o de la
empresa, y a los correspondientes a las actividades de investigacin y desarrollo. Las
actividades de investigacin y desarrollo estn orientadas al desarrollo de nuevos
conocimientos. Por tanto, aunque de este tipo de actividades puede derivarse un activo con
apariencia fsica (por ejemplo, un prototipo), la sustancia tangible del elemento es de
importancia secundaria con respecto a sus componentes intangibles, que vienen constituidos
por
el
conocimiento
incorporado
al
activo
en
cuestin.
5. En el caso de un arrendamiento financiero, el activo subyacente puede ser tangible o
intangible. Despus de haber efectuado el reconocimiento inicial en las cuentas, el arrendatario
se enfrentar con un activo intangible, mantenido bajo la forma de un arrendamiento financiero,
al que pudiera ser de aplicacin la normativa de este Pronunciamiento. Los derechos de
concesin o licencia, para productos tales como pelculas, grabaciones en vdeo, obras de
teatro, manuscritos, patentes y derechos reprogrficos, estn excluidos del alcance de la NIC
17,
Arrendamientos,
pero
caen
dentro
del
contenido
de
la
presente.
6. Las exclusiones del alcance de una Norma Internacional de Contabilidad pueden producirse
cuando, en el caso de ciertas actividades u operaciones, stas sean de una naturaleza tan
especializada que puedan dar lugar a problemas contables, siendo entonces preciso un
tratamiento diferente. Tal es el caso de los desembolsos por exploracin, desarrollo o extraccin
de petrleo, gas y otros depsitos minerales, en las industrias extractivas, as como de los
contratos entre las compaas de seguros y los tomadores de las plizas de seguro. Por tanto,
esta Norma no es de aplicacin a los desembolsos realizados en tales actividades. No obstante,
esta Norma ser de aplicacin a otros activos intangibles (como los programas informticos) y
otros tipos de desembolsos (como por ejemplo los de inicio de la actividad), que se pueden
presentar en las empresas dedicadas a la extraccin o en las compaas de seguro.
Definiciones
7. Los siguientes trminos se usan, en la presente Norma, con el significado que a continuacin
se
especifica:
Un activo intangible es un activo identificable, de carcter no monetario y sin apariencia fsica,
que se posee para ser utilizado en la produccin o suministro de bienes y servicios, para ser
arrendado a terceros o para funciones relacionadas con la administracin de la entidad.
Un activo es todo recurso:
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UNIDAD#2
FCSH
(a) controlado por la empresa como resultado de sucesos pasados, y
(b) del que la empresa espera obtener, en el futuro, beneficios econmicos.
Son activos monetarios tanto el dinero en efectivo como otros activos, por los que se van a
recibir unas cantidades fijas o perfectamente determinables de dinero.
Investigacin es todo aquel estudio original y planificado, emprendido con la finalidad de obtener
nuevos conocimientos cientficos o tecnolgicos.
Desarrollo es la aplicacin de los resultados de la investigacin o de cualquier otro tipo de
conocimiento cientfico, a un plan o diseo en particular para la produccin de materiales,
productos, mtodos, procesos o sistemas nuevos, o sustancialmente mejorados, antes del
comienzo de su produccin o uso comercial.
Amortizacin es la distribucin sistemtica del importe depreciable de un activo intangible entre
los aos de su vida til estimada.
Importe depreciable de un activo sometido a depreciacin es su costo histrico o la cantidad que
lo sustituya en los estados financieros, una vez se ha deducido el valor residual.
Vida til es:
(a) el periodo durante el cual se espera utilizar el activo amortizable por parte de la empresa, o
bien
(b) el nmero de unidades de produccin o similares que se espera obtener del mismo por parte
de la entidad.
Costo histrico es el importe de dinero o medios lquidos equivalentes pagados, o bien el valor
razonable de la contraprestacin entregada para comprar un activo, en el momento de su
adquisicin o construccin por parte de la empresa.
Valor residual es el importe neto que la empresa espera obtener de un activo al final de su vida
til, despus de haber deducido los eventuales costos derivados de la desapropiacin.
Valor razonable es el importe por el cual puede ser intercambiado un activo entre un comprador
y un vendedor adecuadamente informados, en una transaccin libre.
Un mercado activo es un mercado en el que se dan todas las condiciones siguientes:
(a) los bienes o servicios intercambiados en el mercado son homogneos;
(b) se pueden encontrar en todo momento compradores o vendedores para un determinado bien
o servicio, y
(c) los precios estn disponibles para el pblico.
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UNIDAD#2
FCSH
La prdida por deterioro es el importe en que excede, al importe recuperable de un activo, su
valor en libros.
Valor en libros es el importe por el que se incluye un activo en el balance de situacin general,
despus de deducir la amortizacin acumulada y las prdidas por deterioro acumuladas, que se
refieran al mismo.
Activos intangibles
8. Con frecuencia, las empresas emplean recursos, o incurren en pasivos, por la adquisicin,
desarrollo, mantenimiento o mejora de recursos intangibles tales como conocimiento cientfico o
tecnolgico, diseo e implementacin de nuevos procesos o nuevos sistemas, licencias o
concesiones, propiedad intelectual, conocimientos comerciales o marcas (incluyendo
denominaciones comerciales y derechos editoriales). Otros ejemplos comunes de partidas que
estn comprendidas en esta amplia denominacin son los programas informticos, las patentes,
los derechos de autor, las pelculas, las listas de clientes, los derechos a recibir intereses
hipotecarios, las licencias de pesca, las cuotas de importacin, las franquicias, las relaciones
con clientes o suministradores, la lealtad de los clientes, las cuotas de mercado y los derechos
comerciales.
9. No todos los activos descritos en el prrafo 8 cumplen los elementos de la definicin de activo
intangible, esto es, identificabilidad, control sobre el recurso en cuestin y existencia de
beneficios econmicos futuros. Si una partida, de las que estn reguladas por esta Norma, no
cumpliese la definicin de activo intangible, el importe derivado de su adquisicin o de su
generacin interna, por parte de la empresa, se reconocer como gasto del periodo en el que se
ha producido. No obstante, si la partida en cuestin ha sido adquirida dentro de una
combinacin de negocios, tratada contablemente como una adquisicin, formar parte de la
plusvala comprada que se reconozca en el momento de la compra (vase el prrafo 56).
Identificabilidad
10. La definicin dada para un activo intangible exige que el mismo sea perfectamente
identificable, con el fin de poderlo distinguir claramente de la plusvala comprada. La plusvala
comprada, surgida en una combinacin de negocios que se trata contablemente como una
adquisicin, representa contablemente un pago hecho por la empresa adquirente, anticipando
beneficios econmicos futuros. Estos beneficios econmicos futuros pueden tener su origen en
la sinergia que se produzca entre los activos identificables adquiridos, o bien proceder de activos
que, por separado, no cumplan las condiciones para su reconocimiento como tales en los
estados financieros, pero por los que la empresa adquirente est dispuesta a pagar dinero
cuando
realiza
la
adquisicin.
11. Un activo intangible puede ser identificado claramente como diferente a la plusvala
comprada, si tal elemento es separable. Un activo tendr el carcter de separable siempre que
la empresa pueda alquilarlo, venderlo, cambiarlo o distribuir los beneficios econmicos futuros,
atribuibles a tal activo, sin tener que disponer tambin de los beneficios del mismo tipo que
pertenezcan a otros activos, utilizados en la misma actividad generadora de ingresos.
12. La separabilidad no es una condicin necesaria para la identificabilidad, puesto que la
empresa puede ser capaz de identificar un activo de distintas formas. Por ejemplo, si un
determinado activo intangible se adquiere conjuntamente con otros activos, la transaccin puede
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UNIDAD#2
FCSH
suponer la transferencia de derechos legales, que permitan a la empresa identificar el activo
intangible en cuestin. De forma similar, si mediante un proyecto interno la entidad pretende
crear derechos de carcter legal para su utilizacin, la naturaleza que posean tales derechos
puede ayudar a la empresa en la identificacin del activo intangible subyacente, que ha sido
generado internamente. Por otra parte, si un cierto activo genera beneficios econmicos slo
cuando est en combinacin con otros activos, el mismo ser identificable siempre que la
empresa sea capaz de identificar, a su vez, los beneficios econmicos futuros que procedan del
activo en cuestin.
Control
13. Una empresa controlar un determinado activo siempre que tenga el poder de obtener los
beneficios econmicos futuros que procedan de los recursos subyacentes en el mismo, y
adems pueda restringir el acceso de terceras personas a tales beneficios. La capacidad que la
empresa tiene para controlar los beneficios econmicos futuros, en el caso de elementos tales
como propiedades, planta y equipo, tiene su justificacin, normalmente, en derechos de tipo
legal que son exigibles ante la justicia. En ausencia de tales derechos de tipo legal, ser ms
difcil demostrar que existe control. No obstante, la exigibilidad legal de un derecho sobre el
elemento no es una condicin necesaria para la existencia de control, puesto que la empresa
puede muy bien ejercer el control, sobre los citados beneficios econmicos, de alguna otra
manera.
14. Los conocimientos tcnicos y de mercado pueden dar lugar a beneficios econmicos futuros.
La empresa controlar tales beneficios si, por ejemplo, tiene protegidos tales conocimientos por
derechos legales tales como la propiedad intelectual, la restriccin de los acuerdos comerciales
(si estn permitidos), o bien por una obligacin legal de los empleados que deban mantener la
confidencialidad.
15. Una empresa puede poseer un equipo de personas capaces, de manera que pueda
identificar posibilidades de mejorar su nivel de competencia mediante la formacin
especializada, cuyo desembolso producir beneficios econmicos en el futuro. La empresa
puede tambin esperar que su plantilla contine prestando sus servicios dentro de la entidad.
Sin embargo, normalmente la empresa tendr un control insuficiente, sobre los beneficios
futuros esperados que pueda producir un equipo de empleados con mayor especializacin,
como para poder considerar que los importes dedicados a la formacin cumplen la definicin de
activo intangible. Por razones similares, es improbable que las habilidades tcnicas o
gerenciales, de carcter especfico, cumplan con la definicin de activo intangible, a menos que
estn protegidas por derechos legales para ser utilizadas y alcanzar los beneficios econmicos
que se espera de ellas, y adems cumplan las dems condiciones de la definicin de activo
intangible.
16. La empresa puede tener una cartera de clientes, o una determinada cuota de mercado, y
esperar que, debido a los esfuerzos empleados en desarrollar relaciones y lealtad de los
clientes, stos vayan a continuar demandando los bienes y servicios ofrecidos por la entidad.
Sin embargo, en ausencia de derechos legales, u otras formas de control, que protejan esta
expectativa de relaciones, o de lealtad continuada por parte de los clientes, la empresa tendr
por lo general un grado de control insuficiente sobre los beneficios econmicos, que se podran
derivar de las mismas, como para poder considerar que tales partidas (cartera de clientes,
cuotas de mercado, relaciones con la clientela, lealtad de los clientes) cumplen la definicin de
activo intangible.
23

UNIDAD#2
FCSH
Beneficios econmicos futuros
17. Entre los beneficios econmicos futuros que pueden proceder de un activo intangible se
incluyen los ingresos procedentes de la venta de productos o servicios, los ahorros de costo y
otros rendimientos que se deriven del uso del activo por parte de la empresa. Por ejemplo, el
uso de la propiedad intelectual, dentro del proceso de produccin, puede reducir los costos de
produccin futuros, en lugar de aumentar los ingresos futuros.
Reconocimiento y medicin iniciales de un activo intangible
18. El reconocimiento de una partida como activo intangible exige, para la empresa, demostrar
que el elemento en cuestin cumple tanto:
(a) la definicin de activo intangible (vanse los prrafos 7 a 17), como
(b) los criterios para su reconocimiento establecidos en esta Norma (vanse los prrafos 19 a
55).
19. Un activo intangible debe ser objeto de reconocimiento como activo si, y slo si:
(a) es probable que los beneficios econmicos futuros que se han atribuido al mismo lleguen a la
empresa, y
(b) el costo del activo puede ser medido de forma fiable.
20. La empresa debe evaluar la probabilidad de obtener beneficios futuros utilizando hiptesis
razonables y fundadas, que representen las mejores estimaciones de la gerencia respecto al
conjunto de condiciones econmicas que se darn a lo largo de la vida til del activo.
21. La empresa utilizar su juicio para evaluar el grado de certidumbre asociado al flujo de
beneficios econmicos futuros, que se han atribuido al uso del activo, a partir de la evidencia
disponible en el momento de proceder al reconocimiento inicial, otorgando un peso mayor a la
evidencia
procedente
de
fuentes
externas.
22. La medicin inicial de un activo intangible debe hacerse por su costo histrico de adquisicin
o produccin.
Adquisicin independiente
23. Si se adquiere el activo intangible de forma separada e independiente, por lo general el
costo del mismo podr ser medido de forma fiable. Esto ser particularmente cierto cuando la
contraprestacin por la compra del mismo revista la forma de efectivo u otros activos de tipo
monetario.
24. El costo histrico de adquisicin o produccin de un activo intangible comprende su precio
de compra, incluyendo los aranceles o los impuestos que graven la adquisicin y que no sean
recuperables por parte de la empresa, y todos los desembolsos directamente atribuibles a la
preparacin del activo para el uso al que va destinado. Entre los desembolsos directamente
atribuibles estarn, por ejemplo, los honorarios profesionales por servicios jurdicos. Las rebajas
y descuentos comerciales que pudiera haber, se deducen en el clculo del costo histrico.
24

UNIDAD#2
FCSH
25. Si, en la adquisicin de un activo intangible, se procediese a diferir el pago por un periodo
mayor del normal en las transacciones a crdito, su costo sera el precio equivalente al contado.
La diferencia entre el precio a pagar y el precio equivalente se reconocer como un gasto
financiero, a lo largo del periodo hasta que finalicen los pagos, a menos que se pueda
capitalizar, utilizando el tratamiento alternativo permitido en la NIC 23, Costos por intereses.
26. Si un determinado activo intangible se adquiere a cambio de la emisin de instrumentos de
capital por parte de la empresa compradora, el costo del activo ser igual al valor razonable de
los instrumentos de capital, que a su vez sern iguales al valor razonable del activo.
Adquisicin como parte de una combinacin de negocios
27. Segn lo establecido en la NIC 22, Combinaciones de Negocios, si se adquiere un activo
intangible en una combinacin que se trata contablemente como adquisicin, el costo del mismo
se determinar a partir de su valor razonable en la fecha en que tenga lugar la adquisicin.
28. Es preciso utilizar el juicio para determinar si el costo (en este caso, el valor razonable) de
un activo intangible, adquirido en una combinacin de negocios, puede ser medido con
suficiente fiabilidad como para reconocerlo por separado. Los precios de cotizacin, cuando
existe un mercado activo, proporcionarn la medida ms fiable para el valor razonable (vase
tambin el prrafo 67). El precio apropiado de mercado es el precio comprador. Si no estuvieran
disponibles los precios para el comprador, puede estimarse el valor razonable a partir de los
precios pagados en las ltimas transacciones realizadas en el mercado, siempre y cuando no
haya habido un cambio significativo en las condiciones del mismo, entre la fecha de estas
transacciones
y
la
de
estimacin
del
valor
razonable.
29. Si no existiera un mercado activo para el activo intangible, su costo habr de reflejar,
utilizando la mejor informacin disponible, el importe que la empresa hubiera satisfecho, en el
momento de la adquisicin, por el activo, en una transaccin libre, realizada entre un comprador
y un vendedor experimentados. Para determinar este importe, la empresa tendr que considerar
el resultado de las transacciones recientes realizadas sobre activos similares.
30. Ciertas empresas, que estn implicadas habitualmente en la compra y venta de
determinados activos intangibles, han desarrollado tcnicas para estimar, de forma indirecta, sus
valores razonables. Tales tcnicas pueden ser utilizadas para la medicin inicial de un activo
intangible adquirido, dentro de una combinacin de negocios que se ha calificado como
adquisicin, siempre que su objetivo sea estimar el valor razonable, tal como ha sido definido en
esta Norma, y en ellas se tengan en cuenta las transacciones y prcticas de venta corrientes en
el sector industrial al que pertenece el activo en cuestin. Entre estas tcnicas se incluir,
cuando sea apropiado, la aplicacin de mltiplos que sean reflejo de las transacciones
corrientes, sobre determinados indicadores que muestran el rendimiento del activo (tales como
ingresos, cuotas de mercado, ganancia de operacin, etc.), y tambin el descuento de los flujos
netos
de
efectivo
estimados
para
el
elemento
intangible.
31. De acuerdo con la presente Norma, y teniendo en cuenta los requisitos de la NIC 22,
Combinaciones de Negocios, en lo que se refiere al reconocimiento de los activos y pasivos
identificables:
(a) el adquirente reconocer un activo intangible, que cumpla los criterios de reconocimiento
establecidos en los prrafos 19 y 20, incluso si tal activo no haba sido objeto de reconocimiento
previo en los estados financieros de la empresa adquirida, y
25

UNIDAD#2
FCSH
(b) si el costo (en este caso, el valor razonable) de un activo intangible, que se adquiere
formando parte de una combinacin de negocios, tratada como una adquisicin, no pudiera ser
medido de forma fiable, no podra reconocerse como activo intangible independiente, pero se
incluira dentro de la plusvala comprada (vase el prrafo 56).
32. A menos que exista un mercado activo para el activo intangible, adquirido en una
combinacin de negocios que es una adquisicin, la NIC 22, Combinaciones de Negocios, limita
el importe del costo por el que se reconocer inicialmente un activo intangible a una cantidad tal
que no haga surgir una minusvala comprada, ni aumente su saldo, en la fecha en que se
produce la adquisicin.
Adquisicin mediante una subvencin del gobierno
33. En algunos casos, el activo intangible puede ser adquirido gratis, o por un precio simblico,
mediante una subvencin del gobierno. Esto puede suceder en los casos en que las autoridades
transfieren o asignan a la empresa activos intangibles, tales como derechos sobre terrenos de
un aeropuerto, licencias para explotar emisoras de radio o televisin, licencias de importacin, o
bien cuotas o derechos de acceso a otros recursos de carcter restringido. Segn lo establecido
en la NIC 20, Contabilidad de las Subvenciones del Gobierno e Informacin a Revelar sobre
Ayudas Gubernamentales, la empresa puede elegir reconocer, inicialmente, tanto el activo
intangible como la subvencin por su valor razonable. Si la empresa no escoge el tratamiento
contable descrito, proceder a reconocer el activo, inicialmente, por un valor simblico, (segn el
otro tratamiento permitido en la NIC 20), ms cualquier eventual gasto que sea directamente
atribuible a las operaciones de preparacin, del activo en cuestin, para el uso al que va
destinado.
Intercambios de activos
34. Un activo intangible puede ser adquirido, total o parcialmente, a cambio de otro activo
intangible diferente, o bien a cambio de cualquier otro activo. El costo de tal partida ser medido
segn el valor razonable del activo recibido, que ser equivalente al valor razonable del activo
entregado a cambio, ajustado en su caso por los importes de efectivo o equivalentes lquidos
transferidos
en
la
operacin.
35. Un activo intangible puede ser adquirido a cambio de otro activo similar, que tenga un uso
parecido en la misma lnea de actividad productiva, y que posea un valor razonable similar. Un
activo intangible puede, tambin, ser vendido a cambio de instrumentos de capital sobre un
activo similar. En ambos casos, debido a que el proceso de realizacin de las ganancias no ha
sido completado, no se reconocern prdidas ni ganancias en la transaccin. En su lugar, el
costo de los nuevos activos adquiridos ser el valor en libros de los activos entregados. No
obstante, la consideracin del importe del valor razonable del activo recibido a cambio, en estas
operaciones, puede poner de manifiesto la existencia de una prdida por deterioro del valor en
el activo entregado a cambio. En esas circunstancias, se reconocer tal prdida por deterioro del
valor, en el activo entregado, y se asignar al nuevo activo el valor en libros del activo entregado
despus de haber tenido en cuenta tal decremento.
Plusvala generada internamente
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UNIDAD#2
FCSH
36. La plusvala generada internamente no debe ser reconocida como activo.
37. En algunos casos, se incurre en desembolsos para generar beneficios econmicos futuros,
pero ello no produce la generacin de un activo intangible, que cumpla con los criterios de
reconocimiento establecidos en esta Norma. A menudo, tales importes se describen como
contribuciones a la plusvala generada internamente. Esta plusvala, generada por la propia
empresa, no se reconoce como un activo porque no constituye un recurso identificable,
controlado por la entidad, que pueda ser medido de forma fiable a su costo de adquisicin o
produccin.
38. Las diferencias existentes, en un momento determinado, entre el valor de mercado de la
empresa y el valor en libros de sus activos identificables netos, pueden captar una amplia
variedad de factores que afectan al valor de la empresa en su conjunto. Sin embargo, no se
puede considerar que tales diferencias representan el costo de eventuales activos intangibles
controlados por la empresa.
Otros activos intangibles generados internamente
39. En ocasiones, es difcil evaluar si un activo intangible generado internamente cumple los
criterios para su reconocimiento como activo. En efecto, frecuentemente resulta difcil:
(a) determinar si, y en qu momento, existe un activo identificable del que se derive una
probable generacin de beneficios econmicos en el futuro, y
(b) establecer el costo del activo de forma fiable, puesto que, en ciertos casos, el costo de
generar un activo intangible internamente, no puede distinguirse del costo de mantener o
mejorar la plusvala generada internamente, o bien el costo de desarrollar da a da las
actividades de la empresa.
Por tanto, adems de cumplir con los requisitos para el reconocimiento y medicin inicial de un
activo intangible, la empresa aplicar las condiciones y guas establecidas en los prrafos 40 a
55 que siguen, a la hora de considerar la posible generacin de activos de forma interna.
40. Para evaluar si un determinado activo intangible generado internamente cumple con los
criterios para su reconocimiento, la empresa considerar dos fases en la generacin del posible
activo, a saber:
(a) la fase de investigacin, y
(b) la fase de desarrollo.
A pesar de que los trminos "investigacin" y "desarrollo" han sido objeto de definicin en esta
Norma, los de "fase de investigacin" y "fase de desarrollo" tienen, para los propsitos de este
Pronunciamiento, un significado ms amplio.
41. Si la empresa no fuera capaz de distinguir la fase de investigacin de la fase de desarrollo,
en un proyecto interno para crear un activo intangible, proceder a tratar los desembolsos que
ocasione tal proyecto como si hubiesen sido incurridos slo en la fase de investigacin.
Fase de investigacin
27

UNIDAD#2
FCSH
42. No se proceder a reconocer activos intangibles surgidos de la investigacin (o de la fase de
investigacin en proyectos internos). Los desembolsos por investigacin (o de la fase de
investigacin, en el caso de proyectos internos), deben reconocerse como gastos del periodo en
el
que
se
incurran.
43. Esta Norma toma la postura de que, en la fase de investigacin de un proyecto, la empresa
no puede demostrar que exista activo alguno de carcter intangible, que pueda generar
probables beneficios econmicos en el futuro. Por lo tanto, los desembolsos correspondientes
se reconocern siempre como gastos, en el momento en que se produzcan.
44. Son ejemplos de actividades de investigacin las siguientes:
(a) actividades dirigidas a obtener nuevos conocimientos;
(b) la bsqueda, evaluacin y seleccin final de aplicaciones de resultados de la investigacin u
otro tipo de conocimientos;
(c) la bsqueda de alternativas vlidas para materiales, aparatos, productos, procesos, sistemas
o servicios, y
(d) la formulacin, diseo, evaluacin y seleccin final de posibles alternativas para nuevos, o
sustancialmente mejorados, materiales, aparatos, productos, procesos, sistemas o servicios.
Fase de desarrollo
45. Un activo intangible, surgido del desarrollo (o de la fase de desarrollo en un proyecto
interno), debe ser reconocido como tal si, y slo si, la empresa puede demostrar todos y cada
uno de los extremos siguientes:
(a) Tcnicamente, es posible completar la produccin del activo intangible, de forma que pueda
estar disponible para su utilizacin o su venta;
(b) Su intencin de completar el activo intangible en cuestin, para usarlo o venderlo;
(c) Su capacidad de utilizar o vender el activo intangible;
(d) La forma en que el activo intangible vaya a generar probables beneficios econmicos en el
futuro. Entre otras cosas, la empresa deber demostrar la existencia de un mercado para la
produccin que genere el activo intangible, o para el activo en s, o, en el caso de que vaya a ser
utilizado internamente, la utilidad del mismo para la entidad.
(e) La disponibilidad de los adecuados recursos tcnicos, financieros o de otro tipo, para
completar el desarrollo y para usar o vender el activo intangible.
(f) Su capacidad para evaluar, de forma fiable, el gasto atribuible al activo intangible durante su
desarrollo.
46. En la fase de desarrollo de un proyecto, la empresa puede, en algunos casos, identificar un
activo intangible y demostrar que el mismo puede generar probables beneficios econmicos en
28

UNIDAD#2
FCSH
el futuro. Esto se debe a que la fase de desarrollo, en un proyecto, cubre etapas ms avanzadas
que
la
fase
de
investigacin.
47. Son ejemplos de actividades de desarrollo las siguientes:
(a) el diseo, construccin y prueba, preliminar a la produccin o utilizacin, de modelos y
prototipos;
(b) el diseo de herramientas, troqueles, moldes y plantillas que impliquen tecnologa nueva;
(c) el diseo, construccin y operacin de una planta piloto, que no tenga una escala
econmicamente rentable para la produccin comercial, y
(d) el diseo, construccin y prueba de una solucin ya escogida de nuevos, o sustancialmente
mejorados, materiales, aparatos, productos, procesos, sistemas o servicios.
48. Con el fin de demostrar cmo puede, un determinado activo intangible, generar probables
beneficios econmicos futuros, la empresa evaluar los rendimientos econmicos que se
recibirn del mismo utilizando los principios de la NIC 36, Deterioro del Valor de los Activos. Si el
activo en cuestin slo genera sus rendimientos cuando acta en combinacin con otros activos,
la empresa aplicar el concepto de unidad generadora de efectivo, tal y como se ha establecido
en
la
NIC
36.
49. La disponibilidad de recursos para completar, utilizar y obtener beneficios procedentes de un
activo intangible puede ser demostrada, por ejemplo, mediante la existencia de un plan de
negocio que ponga de manifiesto los recursos tcnicos, financieros o de otro tipo necesario, as
como la capacidad de la empresa para asegurarse tales recursos. En ciertos casos, la empresa
demostrar la disponibilidad de la financiacin externa, obteniendo del prestamista una
indicacin
de
su
voluntad
positiva
de
financiar
el
plan
presentado.
50. Con frecuencia, el sistema de costos de la empresa puede medir de forma fiable los costos
que conlleva la generacin interna de un activo intangible, tales como los sueldos y otros gastos
necesarios para asegurar los derechos intelectuales o las licencias o los programas informticos
desarrollados
al
efecto.
51. No deben ser reconocidos como activos intangibles las marcas, las cabeceras de peridicos
o revistas, los sellos o denominaciones editoriales, las listas de clientes u otras partidas
similares
que
se
hayan
generado
internamente.
52. En esta Norma se mantiene el punto de vista de que tales desembolsos realizados en
marcas, cabeceras de peridicos, sellos o denominaciones editoriales, listas de clientes u otras
partidas similares, si provienen de proyectos generados internamente, no pueden distinguirse
del costo de desarrollar la actividad empresarial en su conjunto. Por lo tanto, tales partidas no se
reconocern como activos intangibles.
Costo de un activo intangible generado internamente
53. El costo de un activo intangible generado internamente, para los propsitos del prrafo 22,
ser la suma de los desembolsos incurridos desde el momento en que el elemento cumple las
condiciones para su reconocimiento, establecidas en los prrafos 19, 20 y 45. El prrafo 59
prohibe reexpresar, en forma de elementos del activo, los gastos reconocidos previamente como
componentes del estado de resultados, ya sea en estados financieros anuales o en informacin
29

UNIDAD#2
FCSH
financiera
intermedia.
54. El costo de un activo intangible, generado internamente, comprender todos los
desembolsos de las actividades de crear, producir y preparar el activo para el uso al que va
destinado, siempre que puedan serle atribuidos directamente, as como los que puedan
distribuirse al mismo con criterios razonables y uniformes. En este costo se incluyen, en la
medida que sean de aplicacin:
(a) Los desembolsos por materiales y servicios utilizados o consumidos en la generacin del
activo intangible.
(b) Los sueldos y salarios, as como otros costos similares, del personal encargado directamente
de la generacin del activo.
(c) Todos los desembolsos directamente atribuibles a la generacin del activo, tales como los
honorarios por registrar la propiedad y la amortizacin de las patentes o licencias utilizadas para
generarlo.
(d) Los costos indirectos, necesarios para la generacin del activo en cuestin, que puedan ser
distribuidos al mismo con criterios razonables y uniformes (por ejemplo, la distribucin de la
depreciacin de los activos tangibles, las primas de seguro y los alquileres). La distribucin de
los costos indirectos se har con criterios similares a los utilizados para la distribucin de costos
a los inventarios (vase la NIC 2, Inventarios). En la NIC 23, Costos por Intereses, se establecen
los criterios para el reconocimiento de los intereses como componentes del costo de los activos
intangibles generados internamente.
55. Los siguientes conceptos no son componentes del costo de los activos intangibles
generados internamente:
(a) los desembolsos por gastos administrativos, de venta u otros gastos indirectos de carcter
general para la empresa, salvo que su importe pueda ser atribuido directamente a la preparacin
del activo para el uso al que va destinado;
(b) los costos derivados de las ineficiencias, claramente identificados, y las prdidas en las que
se haya incurrido antes de que el activo alcance el rendimiento normal esperado, y
(c) los gastos de formacin del personal que ha de trabajar con el activo.
Ejemplo
ilustrativo
del
prrafo
53
Una empresa tiene, en la fase de desarrollo, un nuevo proceso productivo. A lo largo del ao
20X5, los desembolsos ocasionados por el mismo fueron de 1.000, de los cuales 900 fueron
incurridos antes del 1 de diciembre del 20X5, mientras que los 100 restantes lo fueron entre esa
fecha y el 31 de diciembre del 20X5. La empresa es capaz de demostrar que, al 1 de diciembre
del 20X5, el proceso productivo en desarrollo cumpla los criterios para su reconocimiento como
activo intangible. Se estima que el importe recuperable del conjunto de conocimientos
incorporados en el proceso, hasta el momento, es de 500 (considerando debidamente, en el
clculo del mismo, los desembolsos futuros de efectivo para completar el desarrollo del proceso
productivo
antes
de
poder
ser
utilizado).
30

UNIDAD#2
FCSH
Al final del 20X5, se reconocer el proceso productivo como un activo intangible, con un costo
de 100 (igual a los desembolsos incurridos desde el momento en que se cumplieron los criterios
para el reconocimiento, esto es, desde el 1 de diciembre). Los desembolsos, por importe de
900, en los que se incurri antes del 1 de diciembre del 20X5 se reconocern como cargos en el
estado de resultados del periodo, puesto que no se cumplieron los criterios de reconocimiento
hasta esa fecha. Estos importes nunca formarn parte del costo que tenga el proceso
productivo,
una
vez
reconocido
en
el
balance
de
situacin
general.
A lo largo del ao 20X6, los desembolsos incurridos han sido por importe de 2.000. Al final del
ao 20X6, se estima que el importe recuperable del conjunto de conocimientos incorporados en
el proceso, hasta el momento, asciende a 1.900 (considerando debidamente, en el clculo del
mismo, los desembolsos futuros de efectivo para completar el desarrollo del proceso productivo
antes
de
poder
ser
utilizado).
Al final del 20X6, el costo del proceso productivo ser de 2.100 (100 por desembolsos
reconocidos al final del 20X5, ms los 2.000 incurridos en el 20X6). La empresa reconocer una
prdida por deterioro del valor, por importe de 200, con el fin de ajustar el valor en libros que la
partida tiene antes del deterioro de su valor (2.100), hasta alcanzar su importe recuperable
(1.900). Esta prdida por deterioro del valor sera objeto de reversin, en un periodo
subsiguiente, siempre que se cumplieran los requisitos para su reversin, segn se establecen
en la NIC 36, Deterioro del Valor de los Activos.
Reconocimiento de un gasto
56. Los desembolsos realizados como consecuencia de la adquisicin o generacin interna de
un elemento intangible deben reconocerse en el estado de resultados del periodo en el que se
incurren, a menos que:
(a) formen parte del costo del activo intangible en cuestin y se puedan capitalizar, por cumplir
los criterios de reconocimiento (vanse los prrafos 18 a 55), o bien
(b) la partida en cuestin haya sido adquirida en una combinacin de negocios tratada como una
adquisicin, y no pueda ser considerada como activo intangible, en cuyo caso este importe
(incluido en el costo de adquisicin de la empresa comprada) debe pasar a formar parte del
saldo de la plusvala o minusvala comprada, en el momento de la adquisicin (vase la NIC 22,
Combinaciones de Negocios).
57. En algunos casos, los desembolsos se realizan para suministrar a la empresa beneficios
econmicos futuros, pero no se adquiere ni crea ningn activo, ni intangible ni de otro tipo, que
pueda ser reconocido como tal. En tales casos, el importe se reconocer en el estado de
resultados en el momento en que se incurre. Por ejemplo, los desembolsos por costos de
investigacin se reconocern siempre como cargos a los resultados, en el periodo en el que se
realizan. Otros ejemplos de gastos que se llevan a resultados son los siguientes:
(a) Gastos de establecimiento (costos de puesta en marcha de actividades), salvo que las
partidas correspondientes formen parte del costo de un elemento de las propiedades, planta y
equipo, siguiendo lo establecido en la NIC 16, Propiedades, Planta y Equipo. Los gastos de
establecimiento incluyen costos de inicio de actividades, tales como costos legales y
administrativos para el reconocimiento de la personalidad jurdica de la empresa, gastos de pre31

UNIDAD#2
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apertura de una nueva instalacin o de una actividad o gastos de comienzo de una operacin o
de lanzamiento de nuevos productos o procesos.
(b) Gastos de actividades formativas.
(c) Gastos en publicidad y otras actividades promocionales.
(d) Gastos de reubicacin o reorganizacin de una parte o la totalidad de una empresa.
58. Lo establecido en el prrafo 56 no impide reconocer a los anticipos como activos, siempre
que el pago, por los bienes o servicios correspondientes, haya sido hecho con anterioridad a la
entrega o prestacin de los mismos, respectivamente, a la empresa.
No-reconocimiento como activos de gastos de periodos anteriores
59. Los desembolsos, realizados en una partida de carcter intangible, e inicialmente
reconocidos en el estado de resultados como gastos del periodo correspondiente por la
empresa, ya sea en estados financieros anuales o en la informacin financiera intermedia, no
podrn ser reconocidos posteriormente como parte del costo de un activo intangible.
Desembolsos posteriores a la adquisicin
60. Los desembolsos posteriores, en los que se incurra tras la adquisicin de un activo
intangible o de su terminacin por parte de la empresa, deben ser tratados como cargos al
estado de resultados del periodo en el que se incurra en ellos, salvo que:
(a) sea probable que tales desembolsos permitan al activo generar beneficios econmicos, en el
futuro, adicionales a los inicialmente previstos para el rendimiento normal del mismo, y adems
que
(b) tales desembolsos puedan ser medidos y atribuidos al activo de forma fiable.
Cuando se cumplan esas dos condiciones, el desembolso posterior a la compra debe ser
aadido como mayor costo al valor en libros del activo intangible.
61. Los desembolsos realizados en un activo intangible, con posterioridad a su adquisicin o su
terminacin por parte de la empresa, se reconocern como cargos a los resultados, siempre que
vengan exigidos por el mantenimiento del activo en su nivel inicial previsto de rendimiento. La
naturaleza de los activos intangibles es tal que, en muchos casos, no ser posible determinar si
es probable que el importe del desembolso posterior vaya a mejorar, o simplemente a mantener,
los beneficios econmicos que surgen de la empresa por causa de tales activos. Adems,
resultar con frecuencia difcil atribuir tales desembolsos a un activo intangible en particular, en
lugar de a la empresa en su conjunto. Por tanto, slo en raras ocasiones un determinado
desembolso, realizado con posterioridad al reconocimiento inicial de un activo intangible
adquirido o generado internamente, puede dar lugar a aumentos en el costo capitalizado del
elemento
en
cuestin.
62. De forma coherente con el prrafo 51, los desembolsos posteriores a la adquisicin, en
marcas, cabeceras de peridicos o revistas, sellos o denominaciones editoriales, listas de
32

UNIDAD#2
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clientes u otras partidas similares (ya hayan sido adquiridos al exterior o se hayan generado
internamente), se considerarn siempre gastos del periodo, con el fin de evitar el reconocimiento
de cualquier plusvala generada internamente.
Medicin con posterioridad al reconocimiento inicial
Tratamiento por punto de referencia
63. Tras el reconocimiento inicial, los elementos del activo intangible deben ser contabilizados
por su costo menos la amortizacin acumulada y las prdidas por deterioro del valor
acumuladas, que les hayan podido afectar.
Tratamiento alternativo permitido
64. Tras el reconocimiento inicial, los elementos de los activos intangibles deben ser
contabilizados por sus valores revaluados, esto es, deben ser llevados contablemente por su
valor razonable en la fecha de la revaluacin, menos la amortizacin acumulada, practicada con
posterioridad, y cualquier prdida acumulada por deterioro del valor del activo con posterioridad
a la revaluacin. Para fijar el importe de las revaluaciones, segn esta Norma, el valor razonable
debe determinarse por referencia a un mercado activo. Por otra parte, las revaluaciones deben
tener lugar con la suficiente regularidad como para que el valor en libros del elemento no difiera,
de forma significativa, del que se habra calculado utilizando el valor razonable en la fecha de
cierre
del
balance.
65. Este tratamiento alternativo permitido no contempla:
(a) la revaluacin de los desembolsos en activos intangibles que no hayan sido reconocidos
previamente como activos, ni
(b) el reconocimiento inicial de activos intangibles por valores diferentes de su costo.
66. El tratamiento alternativo permitido se aplicar despus de haber reconocido el activo
intangible por su costo de adquisicin o produccin. No obstante, si slo se llega a reconocer,
como activo, una parte del costo total del elemento, por no cumplir ste los criterios de
reconocimiento hasta alcanzar una etapa intermedia del proceso de su produccin (vase el
prrafo 53), el tratamiento alternativo permitido se podr aplicar a la totalidad del activo. Por otra
parte, el tratamiento alternativo permitido puede ser aplicado tambin a un activo intangible que
haya sido recibido por medio de una subvencin del gobierno y se ha reconocido por un valor
simblico
en
el
balance
de
situacin
general
(vase
el
prrafo
33).
67. Es poco comn la existencia de un mercado activo, tal y como ha sido descrito en el prrafo
7, para las partidas intangibles, si bien cabe la posibilidad de que exista. Por ejemplo, en ciertos
pases pueden existir mercados muy activos para las licencias de taxi libremente transferibles,
para las licencias o cuotas de pesca y produccin. Sin embargo, no existen mercados activos
para las marcas, cabeceras de peridicos o revistas, derechos sobre pelculas o partituras
musicales, patentes o las marcas registradas, porque cada uno de estos activos tiene
peculiaridades que los hacen nicos. Por otra parte, aunque los activos intangibles son objeto de
compraventas, los contratos se negocian entre compradores y vendedores que actan
aisladamente, y por ello las transacciones son relativamente infrecuentes. Por tales razones, el
33

UNIDAD#2
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precio que se paga por un activo en una operacin de esta naturaleza puede no suministrar
evidencia alguna sobre el valor razonable de otro distinto. Finalmente, hay que considerar que
los precios de los mercados, con mucha frecuencia, no estn disponibles para el pblico en
general.
68. La frecuencia de las revaluaciones depende de la volatilidad de los valores razonables de los
activos intangibles que son objeto de revaluacin. Si el valor razonable de un activo revaluado
difiere, de forma importante, de su valor en libros, es necesaria una nueva revaluacin. Algunos
activos intangibles pueden experimentar movimientos importantes y de carcter voltil en su
valor razonable, de forma que sea preciso practicar revaluaciones anuales. Tales revaluaciones
frecuentes sern innecesarias para activos intangibles con movimientos insignificantes en sus
valores
razonables.
69. Cuando se revala un activo intangible, la amortizacin acumulada hasta el momento de la
revaluacin se puede tratar de dos maneras:
(a) ajustndola proporcionalmente en funcin del cambio experimentado por el valor en libros
bruto antes de amortizaciones del activo, de forma que el valor en libros final para el activo
intangible, tras la revaluacin, sea igual al importe revaluado que se quiere conseguir, o bien
(b) eliminndola por compensacin con el valor en libros bruto del activo, de forma que sea el
saldo neto resultante el que se revale hasta el importe correspondiente.
70. Si un activo intangible es objeto de revaluacin, todos los dems activos de su misma clase
deben tambin ser revaluados, a menos que no exista un mercado activo para esos elementos.
71. Una clase de activos intangibles es un conjunto de activos de similar naturaleza y uso en las
actividades de la empresa. Los elementos que componen una misma clase se revaluarn
simultneamente, con el fin de evitar una revaluacin selectiva de los activos, y la presentacin
de saldos en los estados financieros que representen una mezcla de costos y valores de
diferentes
momentos
en
el
tiempo.
72. Si un elemento intangible, dentro de una clase de activos intangibles revaluados, no pudiera
ser objeto de revaluacin porque no hay un mercado activo para el mismo, el elemento en
cuestin debe ser contabilizado por su costo de adquisicin o produccin, menos la amortizacin
acumulada y las prdidas por deterioro del valor, acumuladas, que le hayan podido afectar.
73. Si no pudiera seguir determinndose el valor razonable de un activo intangible, por faltar el
mercado activo que sirve de referencia, el valor en libros del elemento debe ser el importe
revaluado, en la fecha de la ltima vez que se haya practicado la revaluacin por referencia al
mercado activo, menos la amortizacin acumulada y las prdidas por deterioro del valor,
acumuladas,
que
le
hayan
podido
afectar
a
partir
de
entonces.
74. El hecho de que no contine habiendo un mercado activo, para proceder a revaluar un
elemento del activo intangible, puede indicar que el valor de dicho activo se ha deteriorado, y por
tanto que es preciso realizar las comprobaciones sobre deterioro marcadas en la NIC 36,
Deterioro
del
Valor
de
los
Activos.
75. Si, en alguna fecha posterior a la desaparicin del mercado activo, el valor razonable del
activo intangible pudiera determinarse de nuevo por referencia al mercado, se aplicar el
tratamiento
alternativo
permitido
desde
esa
misma
fecha.
76. Cuando se incremente el valor en libros de un activo intangible como consecuencia de una
revaluacin, Tal aumento debe ser llevado directamente a una cuenta de supervit de
revaluacin, dentro del patrimonio neto. No obstante, el incremento debe ser reconocido como
34

UNIDAD#2
FCSH
ingreso del periodo en la medida en que exprese la reversin de un decremento de valor del
mismo
activo,
que
fue
reconocido
previamente
como
una
prdida.
77. Cuando se reduce el valor en libros de un activo intangible como consecuencia de una
revaluacin, tal disminucin debe ser reconocida como una prdida del periodo. No obstante, el
decremento debe ser cargado directamente contra cualquier supervit de revaluacin registrado
previamente en relacin con el mismo activo, siempre en la medida en que tal decremento no
exceda
el
saldo
de
la
citada
cuenta
de
supervit
de
revaluacin.
78. Cuando se considere realizado, el supervit de revaluacin acumulado, que forme parte del
patrimonio neto, puede ser transferido directamente a las ganancias retenidas. El importe total
del supervit de revaluacin acumulado se puede considerar realizado cuando se produzca el
retiro o se venda el activo. No obstante, tambin puede considerarse realizada una parte del
importe del supervit de revaluacin, a medida que ste sea utilizado por la empresa, en cuyo
caso el importe que se entender como realizado ser la diferencia entre la amortizacin
correspondiente al periodo corriente, calculada a partir del valor en libros revaluado, y la que
hubiera sido calculada utilizando el costo histrico del activo. La transferencia del supervit de
revaluacin a las ganancias retenidas no se realizar a travs del estado de resultados.
Amortizacin
Periodo de amortizacin
79. El importe depreciable de cualquier elemento del activo intangible debe ser distribuido, de
forma sistemtica, sobre los aos que componen su vida til. Existe una presuncin, que puede
ser rechazada en ciertos casos justificados, de que la vida til de un activo intangible no puede
exceder de veinte aos, contados desde el momento en que el elemento est disponible para
ser utilizado. La amortizacin debe comenzar en cuanto el activo est disponible para el uso al
que
va
destinado.
80. A medida que se van consumiendo, con el tiempo, los beneficios econmicos incorporados a
los activos intangibles, se ir reduciendo el valor en libros de los mismos de forma que refleje
este consumo. Esto puede conseguirse mediante una distribucin sistemtica del costo del
activo, o de su importe revaluado, menos el valor residual que le pueda corresponder, como un
gasto a lo largo de la vida til de elemento. La amortizacin se reconocer con independencia
de que haya habido un aumento, por ejemplo, en el valor razonable o en el importe recuperable
del activo. Para determinar la vida til de un activo intangible, es preciso considerar muchos
factores, entre los que se incluyen:
(a) el uso esperado del activo, por parte de la empresa, as como si el elemento podra ser
gestionado de forma eficiente por otro equipo directivo distinto;
(b) los ciclos tpicos de vida del producto, as como la informacin pblica disponible sobre
estimaciones de la vida til, para tipos similares de activos que tengan una utilizacin parecida;
(c) la incidencia de la obsolescencia tcnica, tecnolgica o de otro tipo;
(d) la estabilidad de la industria en la que se va a operar el activo, as como los cambios en la
demanda de mercado para los productos o servicios fabricados con el elemento en cuestin;
35

UNIDAD#2
FCSH
(e) las actuaciones esperadas de los competidores, ya sean presentes o potenciales;
(f) el nivel de los desembolsos por mantenimiento necesarios para conseguir los beneficios
econmicos esperados del activo, as como la capacidad y voluntad de la empresa para
alcanzar ese nivel;
(g) el periodo de control sobre el activo, si estuviera limitado, as como los lmites, ya sean
legales o de otro tipo, impuestos sobre el uso del elemento, tales como las fechas de caducidad
de los arrendamientos relacionados con l, y
(h) si la vida til del activo depende de las vidas tiles de otros activos posedos por la empresa.
81. Dada la experiencia actual de cambios rpidos en la tecnologa, tanto los programas de
computadora como otros activos intangibles estn sometidos a una rpida obsolescencia
tecnolgica.
Por
tanto,
es
probable
que
su
vida
til
sea
corta.
82. Las estimaciones de la vida til de un activo intangible se vuelven, por lo general, menos
fiables a medida que la vida til potencial se incrementa. En esta Norma se adopta la presuncin
de que es improbable que la vida til de los elementos del activo intangible sea mayor de veinte
aos.
83. En casos muy raros, puede existir una evidencia convincente de que la vida til, de un
determinado activo intangible, va a superar el anterior periodo de veinte aos. En tales casos, en
los que se rechaza la presuncin de que la vida til no va a superar los veinte aos, la empresa:
(a) amortizar el activo intangible en el periodo que represente la mejor estimacin de su vida
til;
(b) estimar el importe recuperable del activo intangible, al menos, anualmente, con el fin de
detectar cualquier prdida por deterioro del valor del elemento (vase el prrafo 99), y
(c) revelar a travs de una nota las razones por las que ha rechazado la citada presuncin, as
como los factores que han jugado un papel importante en la determinacin de la vida til del
activo intangible (vase el prrafo 11.a).
Ejemplos
A. La empresa ha comprado un derecho exclusivo para producir electricidad de origen hidrulico
para un periodo de sesenta aos. Los costos de generar energa hidrulica son mucho menores
que los de producirla utilizando fuentes alternativas. Se espera que, dentro del rea geogrfica
que
rodea
a
la
central
hidroelctrica,
se
demande
una
importante cantidad de electricidad durante, al menos, los prximos sesenta aos.
La empresa amortizar el costo del derecho a producir electricidad en un periodo de sesenta
aos, salvo que encuentre evidencia de que la vida til de la concesin es ms corta.
B. La empresa ha adquirido el derecho a operar una autopista de peaje durante un periodo de
treinta aos. No existen planes de construccin de carreteras alternativas en el rea cubierta por
la autopista. Se espera que la autopista est en uso por un periodo mnimo de treinta aos.
La empresa amortizar el costo de los derechos de explotacin de la autopista en un periodo de
treinta aos, salvo que encuentre evidencia de que la vida til de la concesin es ms corta.
36

UNIDAD#2
FCSH
84. La vida til de un activo intangible puede ser muy larga, pero siempre estar limitada en el
tiempo. La incertidumbre existente justifica una estimacin prudente de la vida til del activo
intangible, aunque no justifica la eleccin de un periodo de amortizacin que sea tan corto que
resulte forzosamente irreal.
85. Si el control sobre los beneficios econmicos futuros de un activo intangible se ha logrado a
travs de la consecucin de derechos legales, que han sido obtenidos por un periodo limitado de
tiempo, la vida til del activo en cuestin no debe exceder del periodo cubierto por tales
derechos, a menos que:
(a) los derechos sean renovables, y
(b) la renovacin de los mismos sea prcticamente segura.
86. Pueden existir factores de ndole econmica y legal que ejerzan influencia sobre la vida til
de un activo intangible: los factores de tipo econmico determinan el periodo a lo largo del cual
se recibirn los beneficios econmicos futuros, mientras que los factores de tipo legal pueden
restringir el intervalo de tiempo en el que la empresa controlar el acceso a tales beneficios. La
vida til ser igual al ms corto de los periodos que vengan determinados por estos factores.
87. Los siguientes factores, entre otros, indicarn que la renovacin de los derechos legales es
prcticamente segura:
(a) el valor razonable del activo intangible no experimenta reducciones a medida que se
aproxima la fecha inicial de caducidad, o no se reduce por un importe mayor del costo de
renovar el derecho correspondiente;
(b) existe evidencia (posiblemente a partir de la experiencia pasada) de que los derechos
legales van a ser renovados, y
(c) existe evidencia de que se cumplirn las condiciones eventualmente necesarias para obtener
la renovacin de los derechos correspondientes.
Mtodo de amortizacin
88. El mtodo de amortizacin utilizado debe reflejar el patrn de consumo, por parte de la
empresa, de los beneficios econmicos derivados del activo. Si este patrn no pudiera ser
determinado de forma fiable, deber adoptarse el mtodo lineal de amortizacin. La cuota de
amortizacin calculada debe ser cargada como gasto del periodo, a menos que otra Norma
Internacional de Contabilidad permita, o bien exija, que tal importe se incluya en el valor en
libros
de
otro
activo.
89. Pueden utilizarse diferentes mtodos para distribuir el importe depreciable de un activo, de
forma sistemtica, a lo largo de su vida til. Entre tales mtodos se encuentran el de
amortizacin lineal, el de tanto constante sobre valor en libros o el de suma de unidades
producidas. El mtodo usado para cada activo en particular se seleccionar a partir del patrn
esperado de consumo de los beneficios econmicos, y ser aplicado de forma uniforme periodo
a periodo, salvo que se produzca un cambio en los patrones esperados de consumo de los
beneficios econmicos derivados del activo. En raras ocasiones, o quiz en ninguna, existir
37

UNIDAD#2
FCSH
una evidencia suficiente como para apoyar un mtodo de amortizacin que produzca, en los
activos intangibles, una amortizacin acumulada menor que la obtenida al utilizar el mtodo de
amortizacin
lineal.
90. Normalmente, la cuota de amortizacin ser reconocida como un gasto del periodo. No
obstante, en ocasiones, los beneficios econmicos, incorporados a un activo, se absorben
dentro de la empresa en la produccin de otros activos, en lugar de dar lugar a un gasto. En
tales casos, la cuota de amortizacin formar parte del costo de esos otros activos, de forma
que ser incluida en su valor en libros. Por ejemplo, la amortizacin de los activos intangibles
utilizados en el proceso de produccin, se incorpora al valor en libros de los inventarios (vase
la NIC 2, Inventarios).
Valor residual
91. Debe suponerse que el valor residual de un activo intangible es nulo a menos que:
(a) exista un compromiso, por parte de un tercero, para comprar el activo al final de su vida til;
o bien que
(b) haya un mercado activo para la clase de activo intangible en cuestin, y adems:
(i) pueda determinarse el valor residual con referencia a este mercado, y
(ii) sea probable que tal mercado subsista al final de la vida til del mismo.
92. El importe depreciable de un activo se determinar despus de deducir el correspondiente
valor residual. Un valor residual distinto de cero implica que la empresa espera vender el activo
intangible
antes
de
que
termine
su
vida
econmica.
93. Si se adopta el tratamiento por punto de referencia, el valor residual se estimar utilizando
los precios que se den en el mercado, en el momento de la adquisicin, para la venta de un
activo similar, que haya alcanzado el final de su vida til estimada, y que se haya explotado en
similares condiciones a las que se van a emplear para el activo que se est valorando. El valor
as conseguido no ser objeto de modificaciones posteriores, como consecuencia de cambios
en los precios o en el valor de mercado. Si se escoge el tratamiento alternativo permitido, se
har una nueva estimacin del valor residual, coincidiendo con cada revaluacin practicada,
para lo cual se utilizarn los precios que se den en el mercado en ese momento.
Revisiones del periodo y del mtodo de amortizacin
94. Tanto el periodo como el mtodo de amortizacin utilizados deben ser objeto de revisin,
como mnimo, al final de cada periodo contable. Si la nueva vida til esperada difiere
significativamente de las estimaciones anteriores, debe cambiarse el periodo de amortizacin
para reflejar esta variacin. Si se ha experimentado un cambio significativo en el patrn
esperado de generacin de beneficios econmicos por parte del activo, el mtodo de
amortizacin debe ser modificado para que refleje estos cambios. Los efectos que estas
modificaciones, en el periodo y en el mtodo de amortizacin, produzcan en las cuotas de
amortizacin del periodo en el que se detecten y en los posteriores, deben ser tratados como
cambios en las estimaciones contables, segn lo establecido en la NIC 8, Ganancia o Prdida
38

UNIDAD#2
FCSH
Neta del Periodo, Errores Fundamentales y Cambios en las Polticas Contables.
95. A lo largo de la vida del activo intangible, puede ponerse de manifiesto que la estimacin de
la vida til resulta inapropiada. Por ejemplo, la vida til puede ser alargada por causa de
desembolsos efectuados con posterioridad a la adquisicin o terminacin del activo, siempre
que produzcan el efecto de mejorar las condiciones del activo y colocarlas por encima del nivel
de rendimiento originalmente establecido para el mismo. Por lo contrario, el hecho de que se
reconozca una eventual prdida por deterioro del valor, puede indicar que es preciso cambiar el
periodo
de
amortizacin.
96. Con el transcurso del tiempo, el patrn de aparicin de los beneficios futuros esperados por
la empresa, para un determinado activo intangible, puede cambiar. Por ejemplo, puede ponerse
de manifiesto que, en lugar de aplicar el mtodo de amortizacin lineal, resulta ms apropiado el
mtodo de amortizacin basado en aplicar un tanto por ciento constante sobre el valor en libros
al comienzo de cada periodo. Otro caso, que puede servir para ilustrar el cambio en el patrn de
beneficios esperados, es cuando se aplaza el uso de los derechos representados por una
licencia, a la espera de actuaciones ligadas a otros componentes del plan de actividad. En tal
caso, los beneficios econmicos, procedentes del activo en cuestin, pueden no comenzar a
recibirse hasta periodos posteriores.
Recuperabilidad del valor en libros - prdidas por deterioro del valor
97. Para determinar si se ha deteriorado el valor de los activos intangibles, la empresa aplicar
la NIC 36, Deterioro del Valor de los Activos. En dicha Norma se explica cmo ha de proceder, la
empresa, a revisar el valor en libros de sus activos, y tambin cmo ha de determinar el importe
recuperable de un activo determinado, para proceder en consecuencia a reconocer o a revertir
una
prdida
por
deterioro
en
su
valor.
98. Segn la NIC 22, Combinaciones de Negocios, si una prdida por deterioro del valor tiene
lugar antes de que termine el primer periodo contable, comenzado tras la compra de un activo
intangible, dentro de una combinacin de negocios que fue tratada como una adquisicin, la
prdida en cuestin ser reconocida como un ajuste simultneo en los valores del activo
adquirido, de una parte, y en el valor de la plusvala o minusvala comprada, registradas en el
momento de la combinacin, de otra. No obstante, si la prdida por deterioro estuviera
relacionada con sucesos especficos, o cambios en las circunstancias, ocurridos tras la fecha de
adquisicin, se reconocera segn las prescripciones de la NIC 36, Deterioro del Valor de los
Activos, y no como un ajuste en el valor de la plusvala o minusvala comprada, registradas en el
momento
de
contabilizar
la
combinacin
de
negocios.
99. Adems de seguir las prescripciones contenidas en la NIC 36, Deterioro del Valor de los
Activos, la empresa debe proceder a estimar, al final de cada periodo contable, incluso si no
hubiese indicacin de prdidas por deterioro del valor, el importe recuperable de los siguientes
activos intangibles:
(a) cada activo de tipo intangible que no est todava disponible para su utilizacin, y
(b) cada uno de los activos intangibles cuyo periodo de amortizacin excede los veinte aos,
desde la fecha en que estuvo disponible para su utilizacin.
39

UNIDAD#2
FCSH
El importe recuperable debe determinarse utilizando las reglas contenidas en la NIC 36,
procedindose, en consecuencia, a reconocer contablemente las prdidas por deterioro del valor
detectadas.
100. La capacidad que tiene un activo intangible para generar beneficios econmicos, en el
futuro, en un importe suficiente como para recuperar su costo, estar sujeta normalmente a una
gran incertidumbre, hasta el momento en que el activo est listo para su utilizacin. Por tanto, en
esta Norma se exige a la empresa que compruebe, al menos con una periodicidad anual, la
posible prdida por deterioro del valor de los activos intangibles, que no estn todava
preparados
para
la
utilizacin
a
la
que
van
destinados.
101. A veces, es difcil detectar si un determinado activo intangible ha sufrido una prdida por
deterioro del valor porque, entre otras cosas, no existe necesariamente una evidencia cierta del
proceso de obsolescencia. Este tipo de dificultad aparece, en particular, en el caso de activos
con una vida til prolongada. Como consecuencia de lo anterior, esta Norma exige, como
mnimo, un clculo anual del importe recuperable para aqullos activos cuya vida til exceda de
veinte aos a partir del momento en que estn disponibles para ser utilizados.
102. El requisito de comprobacin anual de la prdida por deterioro del valor, para los activos
intangibles, se aplicar siempre que al activo se le haya estimado una vida til superior a veinte
aos a partir del momento en que se comience a utilizar. Por tanto, si se diera el caso de que, al
proceder a reconocerlo inicialmente, se estim para un determinado activo intangible una vida
til menor de veinte aos, pero por desembolsos posteriores fue ampliada hasta superar los
veinte aos desde que el activo estuvo dispuesto por primera vez para su utilizacin, la empresa
ejecutar en todo caso las comprobaciones sobre prdidas por deterioro del valor exigidas por el
prrafo 99(b), y proceder a revelar la informacin exigida en el prrafo 111(a).
Retiros y desapropiaciones de activos intangibles
103. Los elementos del activo intangible deben darse de baja (esto es, eliminarse del balance de
situacin general) cuando sean desapropiados, o bien cuando no se espere ya beneficios
econmicos futuros de los mismos por su utilizacin y liquidacin posterior.
104. Las prdidas o ganancias procedentes de la desapropiacin o retiro de un activo intangible
deben determinarse como diferencia entre los importes netos obtenidos de la venta de los
mismos, en su caso, y el valor en libros del activo en cuestin. Tales cantidades deben ser
consideradas como gastos o ingresos, segn el caso, en el estado de resultados del periodo en
que
se
produzca
la
desapropiacin
o
retiro
del
elemento.
105. Si se procede a intercambiar un activo por otro similar, en las circunstancias descritas en el
prrafo 35, el costo del activo que se ha adquirido ser igual al valor en libros del activo que se
ha entregado a cambio, de forma que no se produzcan ni prdidas ni ganancias en la operacin.
106. Cuando se procede a retirar de su utilizacin habitual al activo intangible, y se mantiene
para ser desapropiado, se valorar segn su valor en libros en la fecha de retiro. Como mnimo
una vez, al final de cada periodo contable, la empresa comprobar si el activo ha tenido
prdidas por deterioro del valor, aplicando las reglas de la NIC 36, Deterioro del Valor de los
Activos. En su caso, proceder a reconocer inmediatamente tales prdidas.
Informacin a revelar
De tipo general
40

UNIDAD#2
FCSH
107. En los estados financieros se debe revelar, para cada clase de activos intangibles, y
distinguiendo entre los activos que se han generado internamente y los dems, la siguiente
informacin:
(a) las vidas tiles o los porcentajes de amortizacin utilizados;
(b) los mtodos de amortizacin utilizados;
(c) el valor en libros bruto y la amortizacin acumulada (a la que se sumar, en su caso, el
importe acumulado de las prdidas por deterioro del valor), tanto al principio como al final del
periodo;
(d) la rbrica o rbricas, del estado de resultados, en las que est incluida la amortizacin
practicada a los activos intangibles;
(e) una conciliacin de los valores en libros al inicio y al final del periodo, mostrando
(i) los incrementos, con indicacin separada de los que procedan de desarrollos internos o de
combinaciones de empresas;
(ii) las desapropiaciones y retiros de elementos;
(iii) los incrementos y decrementos, durante el periodo, procedentes de revaluaciones
efectuadas segn se indica en los prrafos 64, 76 y 77, as como de prdidas por deterioro del
valor, o recuperaciones del mismo, llevadas directamente al patrimonio neto siguiendo las reglas
de la NIC 36, Deterioro del Valor de los Activos, si las hubiere;
(iv) las prdidas por deterioro del valor reconocidas, a lo largo del periodo, en el estado de
resultados, siguiendo la NIC 36, si las hubiere;
(v) las reversiones de anteriores prdidas por deterioro del valor que hayan revertido, a lo largo
del periodo, y se hayan llevado al estado de resultados, si las hubiere;
(vi) el importe de la amortizacin reconocida durante el periodo;
(vii) las diferencias netas de cambio derivadas de la conversin de estados financieros de
entidades extranjeras, y
(viii) otros cambios habidos en el valor en libros durante el periodo.
No es obligatorio presentar informacin comparativa de periodos anteriores.
108. Una clase de activos intangibles es un conjunto de activos de uso y naturaleza similar,
dentro de la operacin de la empresa. Son ejemplos de clases distintas los siguientes tipos de
elementos:
(a) marcas;
41

UNIDAD#2
FCSH
(b) cabeceras de peridicos o revistas y sellos o denominaciones editoriales;

(c) programas de computadora y aplicaciones informticas;
(d) concesiones y franquicias;
(e) derechos de propiedad intelectual, patentes y otras manifestaciones de la propiedad
industrial o derechos de explotacin;
(f) recetas o frmulas, modelos diseos y prototipos, y
(g) activos intangibles en curso.
Las clases mencionadas arriba pueden ser desagregadas (o agregadas en su caso) en otras
ms pequeas (ms grandes, en su caso), siempre que ello produzca una informacin ms
relevante para los usuarios de los estados financieros.
109. En el caso de los activos intangibles que hayan sufrido prdidas por deterioro del valor, la
empresa revelar, adems de los detalles requeridos en los anteriores apartados (e) (iii) a e (v)
del prrafo 107, la informacin exigida por la NIC 36, Deterioro del Valor de los Activos.
110. La empresa revelar, asimismo, la naturaleza y efecto de los eventuales cambios en las
estimaciones contables que tengan un efecto importante en el periodo corriente, o que se
espere tengan repercusin significativa en futuros periodos, utilizando las reglas contenidas en
la NIC 8, Ganancia o Prdida Neta del Periodo, Errores Fundamentales y Cambios en las
Polticas Contables. Tales revelaciones pueden ser necesarias por causa de cambios en:
(a) el periodo de amortizacin;
(b) el mtodo de amortizacin, o
(c) los valores residuales.
111. Los estados financieros deben tambin revelar informacin acerca de los siguientes
extremos:
(a) En el caso de que un determinado activo intangible se amortice en un periodo superior a
veinte aos, las razones por las que se ha rechazado la presuncin de que la vida til de un
activo intangible no puede superar ese periodo, a contar desde que el mismo est disponible
para su utilizacin. Al informar sobre las anteriores razones, la empresa debe tambin describir
el factor, o los factores, que han jugado un papel significativo en la determinacin de la vida til
del activo en cuestin.
42

UNIDAD#2
FCSH
(b) Una descripcin, informando del valor en libros y del periodo restante de amortizacin, de
cualquier activo intangible que sea significativo dentro de los estados financieros de la empresa,
tomados en su conjunto.
(c) Para los activos intangibles que se hayan adquirido mediante una subvencin del gobierno, y
hayan sido reconocidos inicialmente por su valor razonable (vase el prrafo 33):
(i) el valor razonable por el que se han registrado inicialmente tales activos;
(ii) su valor en libros, y
(iii) si se contabilizan, en los periodos siguientes a la adquisicin, utilizando el tratamiento por
punto de referencia o el tratamiento alternativo permitido por esta Norma.
(d) La eventual existencia, y el valor en libros correspondiente, de los activos intangibles cuya
titularidad tiene alguna restriccin, as como los valores contables de los activos intangibles que
sirven como garantas de deudas.
(e) El importe de los compromisos, si existen, para la adquisicin de activos intangibles.
112. Cuando la empresa proceda a describir el factor, o los factores, que han jugado un papel
importante en la determinacin de la vida til del activo intangible cuya amortizacin se extiende
ms all de veinte aos, tendr que considerar la lista de los factores ofrecida en el prrafo 80.
Activos intangibles contabilizados segn el mtodo alternativo permitido
113. En el caso de activos intangibles contabilizados por sus valores revaluados, la empresa
debe proceder a revelar la siguiente informacin:
(a) por clase de activos intangibles:
(i) la fecha efectiva de la revaluacin;
(ii) el valor en libros de los activos intangibles revaluados, y
(iii) el valor en libros que se habra incluido en los estados financieros si los activos intangibles
se hubieran contabilizado utilizando el tratamiento por punto de referencia del prrafo 63, y
(b) los saldos del supervit de revaluacin, tanto al principio como al final del periodo, que
proceden de los activos intangibles, indicando los cambios habidos en la partida durante el
periodo, as como cualesquiera restricciones para el reparto de la misma a los accionistas.
114. Puede ser necesario, para los propsitos de las revelaciones exigida en el prrafo anterior,
proceder a la agregacin de las clases de activos intangibles revaluados. No obstante, las
citadas clases no se agregarn si de esta operacin pudieran resultar saldos mixtos que
incluyeran activos medidos segn el tratamiento por punto de referencia, junto con otros
medidos segn el tratamiento alternativo permitido para aos posteriores a la adquisicin.
43

UNIDAD#2
FCSH
Desembolsos por investigacin y desarrollo
115. En los estados financieros se deber revelar el importe agregado de los desembolsos por
investigacin y desarrollo que se hayan reconocido como gastos en el estado de resultados
durante
el
periodo.
116. En los desembolsos por investigacin y desarrollo se incluirn tanto los que son
directamente atribuibles a las actividades de investigacin y desarrollo, como otros que se
puedan distribuir de forma razonable y coherente a las mismas (vanse los prrafos 54 y 55,
donde se contienen las indicaciones sobre los tipos de desembolsos que se pueden incluir para
cumplir los objetivos de las exigencias informativas sealadas en el prrafo 115).
Otra informacin
117. Se aconseja, pero no se exige, que las empresas aporten la siguiente informacin adicional:
(a) una descripcin de los activos intangibles completamente amortizados que se encuentran
todava en uso, y
(b) una breve descripcin de los activos intangibles que, an estando controlados por la
empresa, no se reconocen como activos por no cumplir los criterios de reconocimiento fijados en
esta Norma, o porque fueron adquiridos o generados antes de que la misma estuviese en
vigencia.
Disposiciones transitorias
118. En la fecha de entrada en vigencia de esta Norma (o en la fecha de adopcin por parte de
la empresa, si es anterior), se aplicar lo establecido en las tablas que se encuentran a
continuacin. En todos los dems casos, diferentes a los detallados en las citadas tablas, esta
Norma debe aplicarse de forma retrospectiva, salvo que resultara imposible hacerlo.
119. Las tablas, recogidas a continuacin, exigen la aplicacin retrospectiva siempre y cuando
sea necesario eliminar una partida que no cumpla los criterios de reconocimiento establecidos
en esta Norma, o bien si la medicin anterior del activo intangible resulta contradictoria con los
principios fijados en la misma (por ejemplo, los activos intangibles que nunca han sido objeto de
amortizacin, o que han sido revaluados sin considerar como referencia un mercado activo). En
los dems casos se exige, o en algunos casos se permite, la aplicacin prospectiva de los
requisitos para el reconocimiento y amortizacin de las partidas de naturaleza intangible.
120. El efecto que produzca la adopcin de esta Norma, a la fecha de entrada en vigencia o
antes, si la empresa decidiese aplicarla, debe ser reconocido segn las reglas establecidas en la
NIC 8, Ganancia o Prdida Neta del Periodo, Errores Fundamentales y Cambios en las Polticas
Contables, esto es, como un ajuste, ya sea en el saldo inicial de los beneficios retenidos del
periodo ms antiguo del que se presente informacin (tratamiento por punto de referencia de la
NIC 8), ya sea en la ganancia o la prdida neta del periodo corriente (tratamiento alternativo
permitido
por
la
NIC
8).
121. En los primeros estados financieros emitidos siguiendo las reglas establecidas en esta
Norma, la empresa debe revelar informacin sobre las disposiciones transitorias que haya
44

UNIDAD#2
FCSH
adoptado, en el caso de que en las mismas se permita la eleccin entre tratamientos
alternativos.
Fecha de vigencia
122. Esta Norma Internacional de Contabilidad tendr vigencia para los estados financieros que
cubran periodos que comiencen en o despus del 1 de julio de 1999. Se aconseja anticipar su
aplicacin. Si alguna empresa aplica esta Norma en periodos que comiencen antes del 1 de julio
de 1999:
(a) debe dar cuenta de este hecho en la nota correspondiente, y
(b) debe adoptar simultneamente la NIC 22 (revisada en 1998), Combinaciones de Negocios, y
la NIC 36, Deterioro del Valor de los Activos.
123. Esta Norma deroga a las siguientes Normas:
(a) NIC 4, Contabilizacin de la Depreciacin, con respecto a la amortizacin o depreciacin de
los activos intangibles, y
a.
NIC 9, Costos de Investigacin y Desarrollo.
45

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ESCUELA SUPERIOR POLITECNICA DEL LITORAL

ESCUELA SUPERIOR POLITECNICA DEL LITORAL

si ocurriese alguna remota contingencia;

con el permiso del arrendador;

(c) si el arrendatario realizase un nuevo arrendamiento, para el mismo activo u otro

pagando el arrendatario una cantidad adicional de forma que, al inicio del

Inicio del arrendamiento es la fecha ms temprana de entre la del acuerdo del

parte del arrendatario;

(ii) alguien relacionado con ste; o

ESCUELA SUPERIOR POLITECNICA DEL LITORAL

el periodo durante el cual un activo depreciable se espera que sea utilizable

la cantidad de unidades de produccin, de servicio o similares que se espera

ESCUELA SUPERIOR POLITECNICA DEL LITORAL

Tasa de inters implcita en el arrendamiento es la tasa de descuento que, al inicio

La definicin de arrendamiento incluye contratos para el arrendamiento de activos que

Se clasificar un arrendamiento como financiero cuando se transfieran todos los riesgos y

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19. El arrendamiento financiero da lugar tanto a un cargo por depreciacin, en los

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(ii) entre uno y cinco aos;

las bases para la determinacin de cualquier eventual cuota de carcter

(ii) la existencia y, en su caso, los plazos de renovacin de los contratos,

(iii) las restricciones impuestas a la empresa por virtud de los contratos de

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27. Adems de los requisitos informativos fijados en la NIC 32 Instrumentos Financieros:

(ii) entre uno y cinco aos;

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Los ingresos financieros no acumulados (o no devengados).

Las cuotas contingentes reconocidas como ingresos en el periodo;

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(ii) entre uno y cinco aos;

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