LEC205 Contabilidade de Custos e de Gesto

1. Introduo Contabilidade de Custos e de Gesto

Contabilidade financeira, contabilidade de gesto e contabilidade de custos

Contabilidade financeira (CF)

Contabilidade de gesto (CG)

Contabilidade de custos (CC)

Objectivos da contabilidade de custos e de gesto

Valorimetria

Tomada de decises

Planeamento

Controlo

1
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1. Introduo Contabilidade de Custos e de Gesto

Modelo predominante de estudo

Empresa industrial transformadora

(1) Mercado (2) Armazm (3) Linhas (4) Armazm (5) Mercado (6)
de de de de de
Factores Materiais Produo Produtos Produtos
rea Interna

(1) Captao de recursos financeiros

(2) Aquisio de materiais e outros factores
(3) Incorporao de materiais e outros factores
(4) Transferncia de produtos acabados para armazm
(5) Venda de produtos
(6) Aplicao de recursos financeiros

Descrio e valorao de todos os fluxos e de todos os stocks

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1. Introduo Contabilidade de Custos e de Gesto

Sistemas de coordenao de contas

Sistemas monistas

o Monismo radical ou indiviso

o Monismo moderado ou diviso

Sistemas dualistas

o Dualismo duplo misto

o Dualismo duplo contabilstico

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1. Introduo Contabilidade de Custos e de Gesto

Caracterizao do processo produtivo

Produo

o Aco de produzir: actividade

o Resultado da aco de produzir: produto

Aco de produzir

o Processo produtivo (PP)

o Segmentos do PP

o PP segmentados e PP no segmentados

o Factores produtivos (FP)

FP fixos

FP variveis

o Regimes de incorporao de factores:

Pontual

No pontual

o PP simples e PP complexos

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1. Introduo Contabilidade de Custos e de Gesto

o Estrutura do PP:

Linear

Convergente

Divergente

Mista

o Empresa de produo uniforme

o Empresa de produo mltipla:

Disjunta

Conjunta

Resultado da aco de produzir

o Produo acabada

o Produo terminada

o Produo equivalente a acabada

Coeficiente de acabamento ()

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1. Introduo Contabilidade de Custos e de Gesto

o Produo efectiva (produto i, segmento j, factor f)

Pei,j,f = Pti,j + Sfi,j fi,j,f Soi,j oi,j,f

Pti,j = Pti,j+1 + Sfi,j+1 Soi,j+1

Pti,j+1 = Pti,j+2 + Sfi,j+2 Soi,j+2

Pti,j = Pti,j+2 + (Sfi,j+1 Soi,j+1) + (Sfi,j+2 Soi,j+2)

w

Pti,j = Pti,w + (Sfi,m Soi,m)
m = j+1

o Produo diferenciada e produo homogeneizada

o Produo til e produo defeituosa

o Produo esperada

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2. Conceitos Fundamentais de Custos

Encargo, custo e objecto de custo

Circuitos de actividade de uma empresa

(4) (5)

Empresa

(1) (2) (3)

Circuito econmico
(1) Fluxo de bens / servios do exterior para a empresa
(2) Fluxo de bens / servios dentro da empresa
(3) Fluxo de bens / servios da empresa para o exterior
Circuito financeiro
(4) Fluxo monetrio da empresa para o exterior
(5) Fluxo monetrio do exterior para a empresa

Encargo

Custo

Objecto de custo

Objecto imediato e objecto mediato de custo

Objecto imediato de custo e encargos directos

Objecto mediato de custo e encargos indirectos

1
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2. Conceitos Fundamentais de Custos

Classificaes dos custos

Classificao dos custos quanto natureza:

o Matrias consumidas e/ou vendidas
o FSE
o Custos com o pessoal
o ...
Classificao dos custos quanto actividade (ou por funo):
o Custos industriais ou de produo
o Custos comerciais / de distribuio
o Custos administrativos
o Custos financeiros

Custos totais e custos unitrios

Classificao dos custos quanto ao nexo de causalidade:

o Custos directos

o Custos indirectos

Classificao dos custos quanto sua relao com o nvel de actividade:

o Custos variveis

o Custos fixos

o Custos semi-fixos

Classificao dos custos quanto unidade em que so expressos

o Custos reais ou tecnolgicos:

o Custos monetrios

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2. Conceitos Fundamentais de Custos

Classificao dos custos quanto ao seu grau de recorrncia:

o Custos recorrentes

o Custos no recorrentes

Classificao dos custos quanto sua periodicidade:

o Custos peridicos

o Custos aperidicos

Classificao dos custos quanto ao momento do seu clculo:

o Custos ex-ante, previsionais ou prospectivos

o Custos ex-post, histricos ou efectivos

Classificao dos custos quanto ao seu grau de controlo:

o Custos controlveis

o Custos no controlveis

Classificao dos custos quanto ao seu grau de relevncia:

o Custos relevantes

o Custos no relevantes

Classificao dos custos quanto sua expresso contabilstica:

o Custos absolutos

o Custos figurativos

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2. Conceitos Fundamentais de Custos

Factores modeladores do custo contabilstico dos produtos

Mtodos de custeio:

o Mtodo directo

o Mtodo indirecto

Nveis de custeio

Tcnicas de custeio

Critrio valorimtrico

Sistema de relevao contabilstica

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2. Conceitos Fundamentais de Custos

Nveis de custeio

Custo primrio
o Matrias-primas (MP) + mo-de-obra directa (MOd)
Custo industrial ou de produo
o Custo primrio + encargos gerais de fabrico (EGF)
Custo comercial ou complexivo
o Custo industrial + restantes encargos absolutos
Custo econmicotcnico
o Custo comercial + custos figurativos
Nvel de custeio adoptado
o Custo industrial ou de produo

Tcnicas de custeio

Custeio varivel (variable costing)

Custeio total (absortion costing)

Custeio racional

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2. Conceitos Fundamentais de Custos

Comparao Custeio Varivel/Custeio Total/Custeio Racional

Hiptese: custo fixo constante de perodo para perodo

Custeio varivel (CV)

Levado a resultados = K

Custeio total (CT)

K
Custo fixo unitrio =
Pe
K
Imputado produo = Pe Pe = K

No imputado produo = 0
K
Levado a resultados = V Pe

Custeio racional (CR)

K
Custo fixo unitrio = Pn

K
Imputado produo = Pe Pn

K
No imputado produo = K Pe Pn

K K
Levado a resultados = V Pn + K Pe Pn

Comparao de resultados
K K
ResultadoCT ResultadoCV = K V Pe = Pe (Pe V)

ResultadoCR ResultadoCV = K V Pn + K Pe Pn = Pn (Pe V)

K K K

Concluso
Stock = Pe V

ResultadoCT (CR) ResultadoCV = Custo fixo unitrioCT (CR) Stock

Stock > (<) 0 ResultadoCT (CR) > (<) ResultadoCV

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2. Conceitos Fundamentais de Custos

Grandes classes do custo contabilstico da produo

Matrias-primas (MP)

Mo-de-obra directa (MOd)

Encargos gerais de fabrico (EGF)

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3. Contabilizao das Matrias-Primas e da Mo-de-Obra

Matrias

Matrias-primas (MP)

Matrias subsidirias ou auxiliares

Materiais de consumo corrente

Avaliao das sadas de materiais de armazm (critrio valorimtrico):

o FIFO
o LIFO
o Custo mdio
o Custo de reposio
o Custo padro

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3. Contabilizao das Matrias-Primas e da Mo-de-Obra

Mo-de-obra (MO)

Mo-de-obra directa (MOd)

Mo-de-obra indirecta (MOi)

Sistematizao da MOi (exemplo):

o As pessoas trabalham, mas no elaboram os produtos
o As pessoas, estando presentes, no podem trabalhar por motivos que lhes so
estranhos
o As pessoas esto presentes mas tm direito a no trabalhar
o As pessoas tm direito a estar ausentes e, portanto, no trabalham

Contabilizao da MO compreende duas partes:

o Imputao da MO

MOd imputada aos produtos

MOi a incluir em EGF
o Aquisio da MO

Custos com salrios e encargos conexos

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4. Contabilizao dos Encargos Gerais de Fabrico

Problemtica dos encargos gerais de fabrico (EGF)

Encargos gerais de fabrico (EGF)

o Classe residual que engloba todos os encargos no classificados como MP e MOd

Principais dificuldades:
o Heterogeneidade dos factores:

Natureza

Especificidade

Intensidade de utilizao

o Nexos de causalidade entre encargos e produtos

Encargos predominantemente indirectos

o Relao dos encargos com o volume de produo

Encargos predominantemente fixos

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4. Contabilizao dos Encargos Gerais de Fabrico

Tratamento dos EGFvariveis

Coloca-se, em particular, o problema da heterogeneidade dos factores

Insuficincia de uma nica srie de coeficientes de homogeneizao

Soluo: necessidade de criar vrias sries de coeficientes de homogeneizao

Tratamento dos EGFfixos

Problema do montante de EGFfixos imputados produo

Problema do perodo de referncia da taxa de EGFfixos

Problema do momento de clculo da taxa de EGFfixos

2
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4. Contabilizao dos Encargos Gerais de Fabrico

Problema do montante de EGFfixos imputados produo

EGFfixos definem a estrutura e capacidade produtivas

Nvel de utilizao da capacidade e parcela de EGFfixos imputada produo

Imputar todos os custos de inactividade produo? Parte? No imputar?

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4. Contabilizao dos Encargos Gerais de Fabrico

Produo mxima, produo normal, coeficientes de actividade e de inactividade

Produo mxima absoluta do produto j (Pmj)

Produo mxima condicionada do produto j (Pmj)

Coeficiente unitrio de utilizao da capacidade produtiva Pm = j

1
j
Produo mxima da unidade industrial
o Produo uniforme produo mxima absoluta do nico produto
o Produo mltipla produo mxima aggregada

Funo produo mxima agregada

o j P = 1
j j

Funo produo mxima condicionada

o Pmi = Pmi (1 ji P )
j j

Desequilbrios nas capacidades produtivas dos diferentes centros

Produo normal (Pn)

o Produo normal < Produo mxima

Coeficiente de actividade

o Ca = j P
j j

Coeficiente de inactividade
o Ci = 1 Ca

4
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4. Contabilizao dos Encargos Gerais de Fabrico

Exemplo T1
Produo mltipla
Pmj Ppj Pej
P1 10 000 2 600 1 800
P2 12 500 4 250 4 000

Coeficiente de actividade programado (Ca0)

Ca0 =

Coeficiente de inactividade programado (Ci0)

Ci0 =

Coeficiente de actividade efectivo (Cae)

Cae =

Coeficiente de inactividade efectivo (Cie)

Cie =

Coeficiente de actividade normal (Can)

Can = 80% (Hiptese)

Coeficiente de inactividade estrutural (Ciestrutural)

Ciestrutural = Cam Can =

Coeficiente de inactividade conjuntural (Ciconjuntural)

Ciconjuntural = Can Cae =

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4. Contabilizao dos Encargos Gerais de Fabrico

Exemplo T2
Ke = 10 000 Custo unitrio Keimp Kenimp

Pm = 10 000 kH1 = 1 5 000 1 = 5 000 5 000

Pn = 8 000 kH2 = 1,25 5 000 1,25 = 6 250 3 750

Pe = 5 000 kH3 = 2 5 000 2 = 10 000 -

Custo de inactividade estrutural

Pm Pn
Ke Pm =

Custo de inactividade conjuntural (puro)

Pn Pe
Ke Pm =

Custo de inactividade conjuntural (convencional)

Ke Pn Pe
Ke Pe Pn = Ke Pn =

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4. Contabilizao dos Encargos Gerais de Fabrico

Problema do montante de EGFfixos imputados produo (hipteses)

Excluso do custo contabilstico da totalidade dos custos de inactividade: denominador

Pm

Excluso do custo contabilstico do custo de inactividade conjuntural (imputao

racional): denominador Pn

Incluso no custo contabilstico da totalidade dos custos de inactividade: denominador

Pe

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4. Contabilizao dos Encargos Gerais de Fabrico

Produo mltipla

Excluso do custo contabilstico da totalidade dos custos de inactividade

Ke
kj = j
Cam = j Ke (hiptese: Cam = 1)

Keimp = j k Pe = Ca
j j e Ke

Kenimp = Ke Keimp = Ke (1 Cae)

Excluso do custo contabilstico do custo de inactividade conjuntural (imputao racional)

Ke
kj = j Ca
n

j k Pe = Ca
Cae
Keimp = j j Ke
n

Can Cae
Kenimp = Ke Keimp = Ke Can

Incluso no custo contabilstico da totalidade dos custos de inactividade

Ke
kj = j Ca
e

j k Pe = Ca
Cae
Keimp = j j Ke = Ke
e

Kenimp = 0

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4. Contabilizao dos Encargos Gerais de Fabrico

Exemplo T3 (continuao exemplo T1)

Ke = 100 000

Excluso do custo contabilstico da totalidade dos custos de inactividade

k1 =
k2 =
Keimp =
Kenimp =

Excluso do custo contabilstico do custo de inactividade conjuntural (imputao racional)

k1 =
k2 =
Keimp =
Kenimp =

Incluso no custo contabilstico da totalidade dos custos de inactividade

k1 =
k2 =
Keimp =

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4. Contabilizao dos Encargos Gerais de Fabrico

Custos de inactividade

Custo de inactividade estrutural

Cam Can
Ke =
Cam

Custo de inactividade conjuntural (puro)

Can Cae
Ke Cam =

Custo de inactividade conjuntural (convencional)

Can Cae
Ke =
Can

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4. Contabilizao dos Encargos Gerais de Fabrico

Problema do montante de EGFfixos imputados produo

Causas da inactividade estrutural

Causas da inactividade conjuntural

Razes para a incluso/no incluso dos custos de inactividade no custo contabilstico

dos produtos

Problema do perodo de referncia da taxa de EGFfixos

Escolher o perodo menor, o perodo longo ou o perodo de planeamento (exerccio)?

Vantagens/desvantagens do perodo menor

Vantagens/desvantagens do perodo longo

Soluo: perodo de planeamento (exerccio)

Problema do momento de clculo da taxa de EGFfixos

Soluo:

o Taxas de imputao ex-ante

o Apuramento das diferenas de imputao ex-post (se os custos ex-post diferirem

dos custos ex-ante)

o Repartio das diferenas de imputao pelos Sfpcf e Sfpa e pelo CPV

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4. Contabilizao dos Encargos Gerais de Fabrico

Departamentalizao nas empresas industriais

Vantagens da departamentalizao

Critrios de departamentalizao

Morfologia tpica de uma empresa industrial

Centros principais

Centros auxiliares

Imputao dos EGF aos produtos

Repartio primria

Repartio secundria

Repartio terciria

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5. Mtodos de Custeio

Mtodos de custeio

Mtodo directo

Mtodo indirecto

mbito de aplicao

Projecto Produo Linha Produo

por de em
lotes montagem massa

Produo no padronizvel Produo padronizvel

Mtodo directo Mtodo indirecto

o Produo no padronizvel

Mtodo directo

o Produo padronizvel

Mtodo indirecto

O custo dos produtos , tambm, modelado pelo mtodo de custeio

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5. Mtodos de Custeio

Mtodo directo

Conta de laborao subdividida por lotes de produtos

Aplicao do mtodo directo depende apenas dos consumos efectivos

Critrio valorimtrico implcito na valorao dos stocks e fluxos: critrio dos lotes
separados

Tratamento dos EGFfixos: mtodo aplicvel aos factores indirectos em geral (formalmente
equivalente ao mtodo indirecto)

Mtodo indirecto

Custo da produo efectiva (Pe)

o Produo efectiva para cada factor
o Produo efectiva tem como equivalente monetrio o custo com ela incorrido

Custo da produo terminada (Pt)

o Sopcf+ Pe = Sfpcf + Pt

Procedimentos em mtodo indirecto:

o Cmputo dos fluxos fsicos dos outputs
o Cmputo dos outputs em unidades equivalentes a acabadas
o Cmputo dos custos totais, por factores e por segmentos do processo produtivo
o Cmputo dos custos unitrios, por factores e por segmentos do processo produtivo
o Escolha do critrio valorimtrico e do esquema de representao contabilstica
o Cmputo dos custos da Pt e do Sfpcf

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6. Custos Padres

Custos padres

Conceito de custo padro

mbito de aplicao
o Produo padronizvel

Alternativas aos custos padres:

o Custos efectivos (histricos)
o Custos ideais
o Custos bsicos

Potencialidades dos custos padres:

o Valorimetria
o Planeamento
o Controlo
o Tomada de decises

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6. Custos Padres

Construo da ficha de custos padres

Requisitos:
o Custos padres dos factores produtivos
o Especificaes tcnicas de produo
Notao
o cpj = Custo padro por unidade de medida fsica do factor j
o cej = Custo efectivo por unidade de medida fsica do factor j
o qpi,j = Quantidade padro do factor j por unidade de produto i
o Qej = Quantidade efectiva do factor j

o Qpj = Quantidade padro do factor j = i Pe

i,j qpi,j

o kpi,j = Custo padro por unidade de produto i (para o factor j)

j = MP, MOd
o kpi,j = qpi,j cpj

j = EGFvariveis
EGFvariveis (o)
o kpi,j = hi
k
Ppk,j hk

j = EGFfixos
EGFfixos (o) EGFfixos (o)
o kpi,j = i = i
k
Pnk,j k Can

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6. Custos Padres

Anlise de desvios

j = MP, MOd
o Globalj = Qej cej Qpj cpj = Quantidadej + Custoj
o Quantidadej = (Qej Qpj) cpj
o Custoj = (cej cpj) Qej

o Causas dos desvios custo e quantidade

o Momento de relevao dos desvios custo e quantidade

j = EGFvariveis

o Globalj = EGFvariveis (e) i Pe i,j kpi,j

j = EGFfixos
o Oramental = EGFfixos (e) EGFfixos (o)
Cao Cae
o Capacidade = i (Pp i,j Pei,j) kpi,j = EGFfixos (o)
Can
Can Cao
o Kinact. conj. (o) = i (Pn i,j Ppi,j) kpi,j = EGFfixos (o) Can

Desvio margem

o Volume = i (V i (o) Vi (e)) mi (o)

o Preo = (m i (o) mi(e)) Vi (e) = i (pv i (o) pvi (e)) Vi (e)

i
Vendas programadas do produto i = Vi (o)
Vendas efectivas do produto i = Vi (e)
Preo de venda programado do produto i = pvi (o)
Preo de venda efectivo do produto i = pvi (e)

Margem padro do produto i = mi (o) = pvi (o) j kp i,j

Margem efectiva do produto i = mi(e) = pvi (e) kp i,j

j

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6. Custos Padres

Contabilizao dos desvios:

o Um desvio com sinal + desfavorvel: relevado a dbito na respectiva conta de
desvios
o Um desvio com sinal favorvel: relevado a crdito na respectiva conta de desvios

Relao notvel
o EGFfixos (e) EGFfixos (imp) =
Oramental + Capacidade + Kinact. conj. (o)

Demonstrao

EGFfixos (e) EGFfixos (imp) = EGFfixos (e) i Pe i,j kpi,j =

EGFfixos (o) Cae

EGFfixos (e) i Pe i,j i Can
= EGFfixos (e) EGFfixos (o)
Can

Oramental + Capacidade + Kinact. conj. (o) =

Cao Cae Can Cao

EGFfixos (e) EGFfixos (o) + EGFfixos (o) Ca + EGFfixos (o) =
n Ca n

Can + Cao Cae + Can Cao

EGFfixos (e) + EGFfixos (o) Ca =
n
Cae
EGFfixos (e) EGFfixos (o) Ca
n

Perodo de vigncia dos custos padres

o Vlidos para um certo perodo
o Necessidade de reviso peridica

Valorimtrico

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7. Impacto dos desperdcios de produo no clculo de custos

Produo defeituosa

Produo til e produo defeituosa

Medio da produo defeituosa

o Taxa especfica normal de defeituosos
Produo defeituosa normal
n =
Produo til

o Taxa especfica efectiva de defeituosos

Produo defeituosa efectiva
e =
Produo til

Defeituosos normais e defeituosos extraordinrios

Produo esperada

Produo defeituosa e clculo de custos

Princpio Geral
o O custo (varivel) da produo defeituosa normal faz parte do custo (varivel) da
produo til

Defeituosos com valor econmico positivo

o O custo no recuperado da produo defeituosa normal faz parte do custo da
produo til

Defeituosos com valor econmico nulo

o O custo da produo defeituosa normal faz parte do custo da produo til

Defeituosos com valor econmico negativo

o O custo da produo defeituosa normal e os custos com a sua eliminao fazem
parte do custo da produo til

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8. Informao para a Tomada de Decises

Tomada de deciso

Custos e proveitos relevantes

Irrelevncia dos custos histricos

Custo de oportunidade

Exemplo de uma deciso make-or-buy

Comprar uma componente por: 500

Produzir a componente por:

MP 100
MOd 300
EGFv 50
EGFf 100
550

Produzir Comprar Diferena

MP 100 100
MOd 300 300
EGFv 50 50
EGFf 100 100 0
Preo fornecedor 500 -500
550 600 -50

Factores quantitativos e qualitativos

Estudo de alguns casos paradigmticos

o Deciso de abandonar ou no um segmento

o Decises quanto a preos de venda especiais
o Problemas na determinao dos custos relevantes das MP (materiais)
o Problemas na determinao dos custos relevantes da MOd