Aspectos contables de la tributación en Costa Rica. Prof.

Guillermo Ly Jiménez

NIC 12 PERDIDA TRIBUTARIA

Contabilización de una pérdida tributaria que pueda ser absorbida en ejercicios posteriores, según
la NIC 12.

La Ley del impuesto sobre la renta dispone que el resultado económico de las operaciones de los
contribuyentes debe reflejarse de acuerdo con lo que establecen los preceptos contables, las NIIF
y las NIC.

En Costa Rica, el Reglamento de la ley del Impuesto Sobre la Renta indica en su artículo 57.

“Registro de las operaciones. El sistema contable del declarante debe ajustarse a las Normas
Internacionales de Contabilidad aprobadas y adoptadas por el Colegio de Contadores Públicos de
Costa Rica y a las que ese colegio llegare a aprobar y adoptar en el futuro. La diferencia entre los
ingresos totales y los costos y gastos totales se denomina "utilidad neta del periodo". Para obtener
la "renta imponible" del período, se debe hacer una conciliación, restando de la utilidad neta del
período el total de ingresos no gravables y adicionando aquellos costos y gastos no deducibles.
Tales ajustes se registrarán aplicando la Norma Internacional de Contabilidad 12 relativa al
impuesto sobre renta diferido”

Por otra parte la resolución N° 52-01- Dirección General de Tributación.- San José, a las ocho
horas del seis de diciembre del dos mil uno, aplicable a partir del periodo fiscal 2001 aborda la NIC
12, en los siguientes términos

1. A los efectos del mejor control de la conciliación de la utilidad financiera y la base

imponible del impuesto sobre las utilidades, los contribuyentes deberán aplicar la
NIC 12, para registrar el impuesto sobre renta diferido

2. Para los fines establecidos en el artículo 57 del Reglamento de la Ley del Impuesto
sobre la Renta, la contabilización del impuesto sobre la renta diferido debe
comprender las partidas de pérdidas acumuladas y diferidas por amortizar, que se
generen en las actividades agrícolas e industriales a efectos de la correcta aplicación
de la amortización de dichas pérdidas, de acuerdo con lo que dispone el artículo 8
inciso g de la Ley del Impuesto sobre la Renta.

El mismo reglamento antes señalado en su artículo 12 inciso i), advierte lo siguiente “Para tener
derecho a las deducciones por las pérdidas señaladas en los párrafos anteriores, deberán estar
debidamente contabilizadas como "pérdidas diferidas" en cada período fiscal en que ocurrieron”.

Sin embargo, para presentar la declaración de impuestos, los contribuyentes deben aplicar las
normas legales –y sus complementos administrativos–, las cuales implicarán la realización de
ajustes conciliatorios, que lo llevarán de la utilidad contable a la utilidad fiscal.
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En este sentido el colegio de Contadores Públicos Autorizados de Costa Rica, ha indicado con
respecto a la contabilización de las pérdidas diferidas, que es “…mediante el siguiente asiento: un
débito a la cuenta “Pérdidas Acumuladas Diferidas” contra un crédito a la cuenta “Pérdidas
Acumuladas Diferidas por Amortizar”, de tal manera que cada año, al diferir la pérdida, se reverse
el asiento en la parte proporcional correspondiente…”. Siendo este un asiento memorándum.

En otras palabras se debe aplicar lo concerniente a la NIC 12, para la presentación de los Estados
Financieros, en busca del “fair value”, y realizar el registro del memorándum para efectos de
concordar con la legislación vigente. Estos dos aspectos deben ser considerados para la aceptación
del gasto por perdidas diferidas, por parte de la Administración Tributaria.

Ejemplo práctico.

La empresa “KRISNEXT” S.A., obtuvo una pérdida tributaria ascendente a 12,000, en el Ejercicio
Gravable 2011, Se espera que la empresa obtenga una renta neta imponible en los ejercicios
siguientes, contra las cuales se pueda aplicar dicha pérdida tributaria. “KRISNEXT” S.A. desea saber
¿qué asiento deberá efectuar por la pérdida tributaria obtenida?, según la NIC 12. El ejemplo se
maneja los siguientes supuestos: un nivel impositivo es del 30 % y se mantiene constante, y que
la ley tributaria permite la amortización de la perdida en los 3 siguientes ejercicios fiscales, bajo el
método de línea recta.

La norma lo que indica en la necesidad de crear un activo diferido, que servirá para compensar el
impuesto a pagar en el futuro. Este activo diferido, rebaja la pérdida del periodo por el monto
establecido.

1. Determine el activo tributario (el activo tributario no puede ser la totalidad de la perdida
sino la parte que corresponde al impuesto que se debió haber pagado).

Perdida 12.000,00
Tasa impositiva 30%
Activo diferido 3.600,00

2. Registre el activo diferido según la NIC 12

IMPUESTO DE RENTA DIFERIDO 3.600,00

PERDIDA DEL PERIODO 3.600,00

Perdida del periodo

AÑO 0 12.000,00 3.600,00 Impuesto sobre la renta diferido
8.400,00 AÑO 0 3.600,00
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Año 0 BALANCE ORIGINAL Ajustes BALANCE AJUSTADO

activo 50.000,00 3.600,00 53.600,00
pasivo 62.000,00 62.000,00
patrimonio (12.000,00) 3.600,00 (8.400,00)
P+P 50.000,00 53.600,00

3. Calculo del monto amortizable de la perdida en los periodos siguientes, bajo la línea recta.

12.000 / 3 = 4.000

4. Registre el asiento memorándum de acuerdo a la legislación de renta.

PERDIDAS ACUMULADAS DIFERIDAS 12.000,00

PERDIDAS ACUMULADAS DIFERIDAS POR AMORTIZAR 12.000,00

PERDIDAS ACUMULADAS DIFERIDAS POR

PERDIDAS ACUMULADAS DIFERIDAS
AMORTIZAR
12.000,00 12.000,00

5. Primer año, periodo siguiente al de registro de la perdida.

Año 1
Base contable Base tributaria Impuesto diferido
Utilidad 5.000,00 5.000,00
menos Gasto por perdidas diferidas 4.000,00
Base imponible 5.000,00 1.000,00
Tasa impositiva 30% 30%
Impuesto 1.500,00 300,00 (1.200,00)
Utilidad neta 3.500,00 700,00

6. Asiento para el registro del Impuesto según NIC 12.

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Resultado UTILIDAD/IMPUESTO SOBRE LA RENTA 1.500,00

Activo IMPUESTO DE RENTA DIFERIDO 1.200,00
Pasivo IMPUESTO DE RENTA POR PAGAR 300,00

Impuesto sobre la renta diferido

AÑO 0 3.600,00 1.200,00 AÑO 1

Año 1 BALANCE ORIGINAL Ajustes BALANCE AJUSTADO

activo 53.600,00 (1.200,00) 5.000,00 57.400,00
pasivo 62.000,00 300,00 62.300,00
patrimonio (8.400,00) 3.500,00 (4.900,00)
P+P 53.600,00 57.400,00

7. Registre el asiento memorándum de acuerdo a la legislación de renta.

PERDIDAS ACUMULADAS DIFERIDAS POR AMORTIZAR 4.000,00

PERDIDAS ACUMULADAS DIFERIDAS 4.000,00

PERDIDAS ACUMULADAS DIFERIDAS POR

PERDIDAS ACUMULADAS DIFERIDAS
AMORTIZAR
12.000,00 4.000,00 4.000,00 12.000,00
8.000,00 8.000,00

8. Segundo año siguiente, al de registro de la pérdida.

Año 2
Base contable Base tributaria Impuesto diferido
Utilidad 8.000,00 8.000,00
menos Gasto por perdidas diferidas 4.000,00
Base imponible 8.000,00 4.000,00
Tasa impositiva 30% 30%
Impuesto 2.400,00 1.200,00 (1.200,00)
Utilidad neta 5.600,00 2.800,00
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9. Asiento para el registro del Impuesto según NIC 12

Resultado UTILIDAD/IMPUESTO SOBRE LA RENTA 2.400,00

Activo IMPUESTO DE RENTA DIFERIDO 1.200,00
Pasivo IMPUESTO DE RENTA POR PAGAR 1.200,00

Impuesto sobre la renta diferido

AÑO 0 3.600,00 1.200,00 AÑO 1
1.200,00 AÑO 2

Año 2 BALANCE ORIGINAL Ajustes BALANCE AJUSTADO

activo 57.400,00 (1.200,00) 8.000,00 64.200,00
pasivo 62.300,00 1.200,00 63.500,00
patrimonio (4.900,00) 5.600,00 700,00
P+P 57.400,00 64.200,00

10. Registre el asiento memorándum de acuerdo a la legislación de renta.

PERDIDAS ACUMULADAS DIFERIDAS POR AMORTIZAR 4.000,00

PERDIDAS ACUMULADAS DIFERIDAS 4.000,00

PERDIDAS ACUMULADAS DIFERIDAS POR

PERDIDAS ACUMULADAS DIFERIDAS
AMORTIZAR
12.000,00 4.000,00 4.000,00 12.000,00
8.000,00 4.000,00 4.000,00 8.000,00
4.000,00 4.000,00

11. Tercer año siguiente, al de registro de la pérdida

Año 3
Base contable Base tributaria Impuesto diferido
Utilidad 7.000,00 7.000,00
menos Gasto por perdidas diferidas 4.000,00
Base imponible 7.000,00 3.000,00
Tasa impositiva 30% 30%
Impuesto 2.100,00 900,00 (1.200,00)
Utilidad neta 4.900,00 2.100,00
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12. Asiento para el registro del Impuesto según NIC 12

Resultado UTILIDAD/IMPUESTO SOBRE LA RENTA 2.100,00

Activo IMPUESTO DE RENTA DIFERIDO 1.200,00
Pasivo IMPUESTO DE RENTA POR PAGAR 900,00

Impuesto sobre la renta diferido

AÑO 0 3.600,00 1.200,00 AÑO 1
1.200,00 AÑO 2
1.200,00 AÑO 3

Año 3 BALANCE ORIGINAL Ajustes BALANCE AJUSTADO

activo 64.200,00 (1.200,00) 7.000,00 70.000,00
pasivo 63.500,00 900,00 64.400,00
patrimonio 700,00 4.900,00 5.600,00
P+P 64.200,00 70.000,00

13. Registre el asiento memorándum de acuerdo a la legislación de renta.

PERDIDAS ACUMULADAS DIFERIDAS POR AMORTIZAR 4.000,00

PERDIDAS ACUMULADAS DIFERIDAS 4.000,00

PERDIDAS ACUMULADAS DIFERIDAS POR

PERDIDAS ACUMULADAS DIFERIDAS
AMORTIZAR
12.000,00 4.000,00 4.000,00 12.000,00
8.000,00 4.000,00 4.000,00 8.000,00
4.000,00 4.000,00 4.000,00 4.000,00

Al final del tercer periodo la perdida fue amortizada, al igual que el activo diferido creado.

Por diferencias conciliatorias

Las diferencias conciliatorias básicamente obedecen a la exclusión o inclusión de algunos ingresos

o gastos, por considerarlos no gravables o no deducibles. Por ejemplo, la exclusión de ingresos
gravados en la fuente produce una menor utilidad fiscal que la contable; mientras que la exclusión
de gastos provisionados generará un incremento en la utilidad fiscal respecto de la contable. Para
regular contablemente el comportamiento futuro de estos ajustes conciliatorios, existe la NIC 12,
que establece el reconocimiento del impuesto sobre la renta que se devengaría si el ingreso o
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gasto objeto de conciliación tuviera incidencia en la renta líquida del periodo. De este modo, si se
reconoce un ingreso como no gravable, o un gasto como no deducible, la NIC 12 obliga a
reconocer el 30% de ese ingreso o gasto como un impuesto de renta diferido, el cual tendrá como
contrapartida un activo o un pasivo de impuesto de renta diferido, según el caso. El
reconocimiento de esos impuestos de renta diferidos, depende del tratamiento que la ley
tributaria otorgue en definitiva a los rubros conciliados. En la medida que un ingreso declarado
como no gravable, o que un gasto declarado no deducible, nunca vaya a ser gravable o deducible
en el futuro, implica que la diferencia en el impuesto diferido será permanente, y no debería ser
sujeta a reconocimiento.

La empresa “KRISNEXT” S.A., por política contable deprecia sus activos mediante un método no
permitido por la Administración Tributaria. Siendo entonces, que la aplicación de las leyes
tributarias resulta en lo que se denomina una diferencia temporal, que tiene efectos en la
imposición futura.

PERIODO METODO METODO POR VALOR CONTABLE DIFERENCIA TASA

BASE FISCAL DEL ACTIVO EFECTO EN EL BALANCE
FISCAL TRIBUTARIO CONTABLE O EN LIBROS TEMPORAL IMPOSITIVA

2015 10.000.000,00 40.000.000,00 16.666.666,67 33.333.333,33 6.666.666,67 30% 2.000.000,00 ACTIVO DIFERIDO
2016 10.000.000,00 30.000.000,00 13.333.333,33 20.000.000,00 10.000.000,00 30% 3.000.000,00 ACTIVO DIFERIDO
2017 10.000.000,00 20.000.000,00 10.000.000,00 10.000.000,00 10.000.000,00 30% 3.000.000,00 ACTIVO DIFERIDO
2018 10.000.000,00 10.000.000,00 6.666.666,67 3.333.333,33 6.666.666,67 30% 2.000.000,00 ACTIVO DIFERIDO
2019 10.000.000,00 - 3.333.333,33 - - 30% - CANCELACION

Se espera que la empresa obtenga una renta neta imponible en los ejercicios siguientes, contra las
cuales se pueda aplicar dicha diferencia tributaria. “KRISNEXT” S.A. desea saber ¿qué asiento
deberá efectuar por la diferencia tributaria obtenida?, según la NIC 12. El ejemplo se maneja los
siguientes supuestos: un nivel impositivo es del 30 %. Suponga los siguientes gastos por impuesto
sobre la renta para los periodos siguientes:

Periodo Impuesto Corriente

2015 17.000.000,00
2016 21.000.000,00
2017 10.000.000,00
2018 13.000.000,00
2019 12.000.000,00

La norma lo que indica en la necesidad de crear un activo diferido o pasivo diferido, que servirá
para compensar el impuesto a pagar en el futuro. Este activo diferido, rebaja la pérdida del
periodo por el monto establecido. Para efectos orientados a la NIC 12 se denomina, Gasto por
Impuesto Sobre la Renta o Gasto por Impuesto Corriente al Impuesto Sobre la Renta utilizado
anteriormente.
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2015 GASTO POR IMPUESTO SOBRE LA RENTA CORRIENTE 17.000.000,00

IMPUESTO SOBRE LA RENTA 15.000.000,00
IMPUESTO DE RENTA DIFERIDO 2.000.000,00
IMPUESTO DE RENTA POR PAGAR 17.000.000,00

2015 IMPUESTO DE RENTA POR PAGAR 17.000.000,00

BANCOS 17.000.000,00
Este registro se realiza cada año de acuerdo al monto de Impuesto Corriente

2016 GASTO POR IMPUESTO SOBRE LA RENTA CORRIENTE 21.000.000,00

IMPUESTO SOBRE LA RENTA 18.000.000,00
IMPUESTO DE RENTA DIFERIDO 3.000.000,00
IMPUESTO DE RENTA POR PAGAR 21.000.000,00

2017 GASTO POR IMPUESTO SOBRE LA RENTA CORRIENTE 10.000.000,00

IMPUESTO SOBRE LA RENTA 7.000.000,00
IMPUESTO DE RENTA DIFERIDO 3.000.000,00
IMPUESTO DE RENTA POR PAGAR 10.000.000,00

2018 GASTO POR IMPUESTO SOBRE LA RENTA CORRIENTE 13.000.000,00

IMPUESTO SOBRE LA RENTA 11.000.000,00
IMPUESTO DE RENTA DIFERIDO 2.000.000,00
IMPUESTO DE RENTA POR PAGAR 13.000.000,00

2019 GASTO POR IMPUESTO SOBRE LA RENTA CORRIENTE 12.000.000,00

IMPUESTO SOBRE LA RENTA 12.000.000,00
IMPUESTO DE RENTA POR PAGAR 12.000.000,00

2015 ISR 30 % 2016 ISR 30 %

INGRESOS 100.000.000,00 103.000.000,00
GASTOS 33.333.333,33 29.666.666,67
DEP. 16.666.666,67 13.333.333,33
UTILIDAD CONTABLE 50.000.000,00 15.000.000,00 60.000.000,00 18.000.000,00
AJUSTE
EXCESO DE DEP 6.666.666,67 2.000.000,00 10.000.000,00 3.000.000,00
GANANCIA FISCAL 56.666.666,67 17.000.000,00 70.000.000,00 21.000.000,00
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2017 ISR 30 % 2018 ISR 30 % 2019 ISR 30 %

INGRESOS 110.000.000,00 105.000.000,00 110.000.000,00
GASTOS 76.666.666,67 61.666.666,66 70.000.000,00
DEP. 10.000.000,00 6.666.666,67 0
UTILIDAD CONTABLE 23.333.333,33 7.000.000,00 36.666.666,67 11.000.000,00 40.000.000,00 12.000.000,00
AJUSTE
EXCESO DE DEP 10.000.000,00 3.000.000,00 6.666.666,67 2.000.000,00 0 0
GANANCIA FISCAL 33.333.333,33 10.000.000,00 43.333.333,34 13.000.000,00 40.000.000,00 12.000.000,00