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Bernier c.

Qubec (Sous-ministre du Revenu)

2007 QCCA 1003

COUR DAPPEL
CANADA PROVINCE DE QUBEC GREFFE DE MONTRAL N : 500-09-011188-018 (500-02-071589-985) 12 juillet 2007

DATE :

CORAM : LES HONORABLES REN DUSSAULT J.C.A. BENOT MORIN J.C.A. PIERRE J. DALPHOND J.C.A.

JEAN-GUY BERNIER APPELANT requrant c. LE SOUS-MINISTRE DU REVENU DU QUBEC INTIM intim

ARRT

[1] LA COUR; - Statuant sur lappel dun jugement rendu le 18 juin 2001 par la Cour du Qubec, district de Montral (lhonorable Paule Lafontaine), qui a rejet lappel de lappelant lencontre dune cotisation tablie par lintim, le 2 mai 1997, pour lanne dimposition 1994; [2] [3] [4] Aprs avoir tudi le dossier, entendu les parties et dlibr; Pour les motifs du juge Dussault et ceux du juge Morin; ACCUEILLE lappel, avec dpens;

500-09-011188-018 [5] INFIRME le jugement rendu par la Cour du Qubec le 18 juin 2001;

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[6] ANNULE, avec dpens, la cotisation tablie par lintim lencontre de lappelant, le 2 mai 1997, pour lanne dimposition 1994; [7] De son ct, pour dautres motifs, le juge Dalphond aurait rejet lappel, avec dpens.

REN DUSSAULT J.C.A.

BENOT MORIN J.C.A.

PIERRE J. DALPHOND J.C.A. Me Franois Barette Davies, Ward, Phillips & Vineberg LLP Pour l'appelant Me Denis mond Veillette, Larivire Pour l'intim Date daudience : 13 mars 2007

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MOTIFS DU JUGE MORIN

[8] L'appelant se pourvoit contre un jugement de la Cour du Qubec, district de Montral, rendu le 18 juin 2001 par lhonorable juge Paule Lafontaine, qui a rejet lappel de l'appelant lencontre d'une cotisation tablie par l'intim, le 2 mai 1997, pour l'anne dimposition 1994. Cet appel a t instruit en mme temps qu'un appel form par Tecsult inc. (Tecsult) l'encontre de cotisations tablies par l'intim, le 5 juin 1997, pour les annes d'imposition 1995 et 1996, et ces deux appels ont fait l'objet d'une preuve commune. Il est noter que les deux jugements rendus reposent sur les mmes motifs.
LES FAITS

[9] Tecsult est une socit dingnierie oeuvrant dans lindustrie forestire et elle tait, l'poque pertinente, la deuxime socit en importance dans ce domaine au Qubec. Lappelant tait lemploi dune filiale de Tecsult. [10] Tecsult encourageait ses employs et ceux de ses filiales verser des contributions financires des partis politiques provinciaux dans le but de maintenir sa position dans le march en prservant ses contrats avec le gouvernement du Qubec et en demeurant un candidat potentiel pour loctroi de nouveaux contrats. [11] Tecsult remboursait aux employs les montants des contributions verses par eux, sur production de pices justificatives. [12] En 1994, lappelant a fait des contributions politiques de 3 000 $ au Parti Qubcois et de 2 000 $ au Parti Libral du Qubec. Il a, par la suite, t rembours par Tecsult et il na pas rclam le crdit dimpt pour contributions politiques autoris par larticle 776 de la Loi sur les impts. [13] Le 2 mai 1997, la suite dune vrification, lintim a tabli une cotisation lencontre de lappelant, par laquelle il ajoutait le montant des contributions politiques rembourses par Tecsult son revenu pour lanne dimposition 1994.

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[14] Le 5 juin 1997, lintim a galement tabli des cotisations lencontre de Tecsult, pour les annes dimposition 1995 et 1996. Il rclamait ainsi cette dernire des contributions demployeur en vertu de la Loi sur les normes du travail1, de la Loi sur la Rgie des rentes du Qubec2 et de la Loi sur la Rgie de l'assurance-maladie du Qubec3 l'gard des remboursements de contributions politiques, ainsi que des intrts et des pnalits. [15] L' appelant a contest la cotisation du 2 mai 1997 devant la Cour du Qubec. Le 18 juin 2001, la juge Paule Lafontaine, de la Cour du Qubec, a rejet son appel.

JUGEMENT DE PREMIRE INSTANCE

[16] La juge de premire instance a essentiellement appuy son jugement sur l'article 37 de la Loi sur les impts4 :
37. Les montants qu'un particulier doit inclure dans le calcul de son revenu comprennent la valeur de la pension, du logement et des autres avantages que le particulier reoit ou dont il bnficie en raison ou l'occasion de sa charge ou de son emploi ainsi que les allocations qu'il reoit, y compris les montants qu'il reoit et dont il n'a pas justifier l'utilisation

[17]

On trouve au paragraphe 30 du jugement le fondement de celui-ci :


[30] En vertu de la Loi lectorale, loi d'ordre public faut-il le souligner, une contribution politique doit tre un geste personnel de l'lecteur qui la donne puisqu'elle doit tre verse mme ses biens personnels (article 90). Il s'ensuit que le patrimoine de l'lecteur est invitablement diminu proportionnellement cette partie de la contribution qu'il ne pourra dduire de son revenu annuel en vertu de l'article 776 de la Loi de l'impt. Ceci tant, lorsqu'il y a rellement absence de diminution du patrimoine de l'employ, comme c'est le cas en l'instance, il faut certainement conclure que ce dernier a tir un avantage conomique en raison du remboursement intgral de cette contribution par son employeur. De plus, comme il l'a verse la demande expresse de ce dernier, le "bnfice" ainsi obtenu l'a t "en raison ou l'occasion de sa charge ou de son emploi" au sens de l'article 37 de la loi. Par ses agissements, l'employ s'est

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L.R.Q., c. N-1.1. L.R.Q., c. R-9. L.R.Q., c. R-5. L.R.Q., c. I-3.

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enrichi puisque son patrimoine personnel a t entirement compens par le remboursement de son employeur, la requrante dans le prsent dossier.
MOYENS D'APPEL

[18] L'appelant prtend que la juge a err en droit en concluant que les remboursements effectus par Tecsult ses employs constituaient des avantages imposables parce que:
a) la juge s'est mal dirige en droit en se penchant sur la lgalit de ces contributions politiques eu gard aux dispositions de la Loi lectorale, alors qu'elle n'avait pas le faire pour dterminer si le remboursement de ces contributions constituait un avantage imposable pour fins fiscales; b) la juge s'est mal dirige en droit en comparant la situation conomique d'un employ de Tecsult, aprs qu'il ait reu de Tecsult le remboursement de sa contribution politique, la situation conomique d'un lecteur qui aurait effectu une contribution politique sans en tre rembours, au lieu de comparer la situation conomique de l'employ aprs qu'il ait reu le remboursement de sa contribution politique sa situation conomique avant qu'il ait effectu cette contribution politique; et c) la dcision de la juge est incompatible avec ses propres conclusions l'effet que ces contributions ont t effectues l'initiative et au seul avantage de Tecsult et non l'initiative et l'avantage de ses employs.
ANALYSE

[19] Je suis d'avis que le premier moyen d'appel est bien fond, compte tenu des principes noncs par la Cour suprme du Canada dans l'arrt 65302 British Columbia Ltd. c. Canada5. [20] Dans cet arrt, la Cour suprme du Canada a retenu le principe que, sous rserve d'une disposition lgislative particulire en matire fiscale, la lgalit des activits auxquelles une dpense ou un revenu se rapporte n'est pas pertinente aux fins du traitement fiscal de cette dpense ou de ce revenu.

[1999] 3 R.C.S. 804.

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[21] Je suis d'accord, par ailleurs, avec le deuxime moyen d'appel qui s'appuie notamment sur l'arrt Sous-ministre du Revenu c. Caisses populaires et d'conomie Desjardins du Qubec6. [22] Dans les motifs du juge Delisle, qui ont t retenus dans l'arrt de la Cour, on peut lire notamment ce qui suit :
[24] Le paiement par l'employeur son employ d'une dpense de repas ou de transport, pour du travail excut sur les lieux rguliers de travail, que normalement celui-ci n'aurait pas encourue, ne constitue pas un avantage, puisque ce paiement ne fait que remettre l'employ dans l'tat o il tait avant d'tre oblig de subir la dpense. [25] C'est l le test fondamental: la dpense ne fait alors plus partie des actes inhrents l'exercice d'un travail, mais elle est subie cause d'une exigence particulire, en l'absence de laquelle la dpense n'aurait pas t ncessaire. Il n'importe pas que le remboursement s'effectue par un montant forfaitaire tabli en fonction d'une moyenne.7

[23] Pour sa part, le juge Rochon, dont les motifs ont aussi t retenus dans l'arrt de la Cour, s'exprime comme suit, en citant avec approbation deux arrts de la Cour d'appel fdrale :
[62] La Cour d'appel fdrale a adopt une approche similaire: il doit y avoir un bnfice conomique pour le contribuable. La somme verse doit avoir pour effet d'augmenter la valeur nette du patrimoine (Procureur gnral du Canada c. Hoefele, [1996] 1 C.F. 322). Dans l'arrt Huffman, prcit, le juge Heald conclut que le paiement ne sera pas considr comme un avantage si l'employ avait simplement t rtabli dans la situation financire o il se trouvait avant que son employeur n'exige qu'il engage ces dpenses.8

[24] Conformment cet arrt, on doit procder lanalyse conomique de la situation du contribuable laune de sa propre situation financire, avant le versement des contributions politiques et aprs le remboursement pour ces contributions, et non par rapport celle dun autre contribuable qui aurait fait les mmes contributions sans toutefois obtenir de remboursement. En effet, le critre de la remise en tat de lemploy, utilis dans larrt Desjardins, repose sur le postulat que cest en regard de lvolution de la situation financire du contribuable in concreto que lon doit dterminer si on est en prsence dun avantage imposable.
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[2001] R.D.F.Q. 16. Idem, p. 19. Idem, p. 24.

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[25] Le test fondamental utilis par le juge Delisle dans cet arrt, savoir que la dpense soit effectue cause dune exigence particulire, en labsence de laquelle la dpense naurait pas t faite, repose aussi sur le mme postulat. En effet, ce test implique ncessairement la prise en compte de la situation propre au contribuable concern et non lensemble des contribuables en gnral. [26] Or, si on considre la situation de l'appelant, tant avant qu'il fasse ses contributions politiques qu'aprs leur remboursement par son employeur, on constate qu'il n'y a pas eu augmentation de la valeur nette de son patrimoine et qu'il n'a pas retir un bnfice conomique de ces transactions qu'il n'aurait pas effectues en l'absence d'une incitation par son employeur. [27] Il s'agit l d'une situation bien diffrente de celle vise dans l'arrt La Reine c. Savage9. Dans cette affaire, Mme Savage avait dcid de son propre gr de suivre trois cours sur le droit de l'assurance-vie afin d'amliorer ses connaissances dans ce domaine. Son employeur, Excelsior Life Insurance Company, lui avait par la suite vers 300 $ pour sa russite aux examens. D'une part, c'est Mme Savage qui avait pris l'initiative de suivre ces cours; d'autre part, elle en tirait un bnfice personnel, soit l'amlioration de ses connaissances en matire d'assurance-vie. [28] Le juge Dickson en a conclu avec raison que Mme Savage avait, dans les circonstances, reu un avantage au titre de son emploi. Avec gards, je ne peux voir cependant quel avantage aurait reu l'appelant dans la prsente affaire. [29] Enfin, je considre que le troisime moyen d'appel doit aussi tre accueilli, et ce, en vertu des rgles nonces par la Cour d'appel fdrale dans l'arrt Lowe c. R.10 [30] D'aprs ces rgles, le remboursement un employ de dpenses effectues essentiellement au bnfice de l'employeur ne constitue pas un avantage imposable pour l'employ. [31] Or, il ressort du dossier, comme je l'ai dj soulign, que l'appelant n'aurait pas effectu de contributions politiques s'il n'avait pas t incit le faire par son employeur. [32] C'est ce dernier qui cherchait essentiellement obtenir les avantages mentionns au paragraphe 10 des prsents motifs.
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[1983] 2 R.C.S. 428 [1996] 2 C.T.C. 33.

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[33] Pour ces motifs, je propose d'accueillir l'appel , d'infirmer le jugement rendu par la Cour du Qubec le 18 juin 2001 et d'annuler la cotisation tablie par l'intim l'encontre de l'appelant, le 2 mai 1997, pour l'anne d'imposition 1994, le tout avec dpens contre l'intim, tant en appel qu'en premire instance.

BENOT MORIN J.C.A.

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MOTIFS DU JUGE DALPHOND

[34] Mon collgue le juge Morin propose d'accueillir l'appel au motif qu'aucun avantage n'a t confr l'appelant, un employ de Tecsult inc., au sens de la Loi sur les impts, L.R.Q., ch. I-3 (Loi). Avec gards, je ne suis pas de cet avis. LES FAITS [35] Au dbut des annes 1990, Tecsult tait en importance la deuxime socit d'ingnierie au Qubec. Afin de maintenir de bonnes relations avec le gouvernement du Qubec, un important donneur d'ouvrage, son prsident de lpoque incitait des cadres proches de lui, et non tous les employs en gnral, donner aux deux principaux partis politiques qubcois l'poque, le Parti qubcois et le Parti libral, de la manire suivante :
() Q Et pouvez-vous nous dire de quelle faon ces contributions taient effectues? R Bon, aprs une rencontre avec les autorits des diffrents gouvernements, du solliciteur en question, moi, je dterminais, l, mon bureau, le nombre de personnes, des cadres principalement autour de moi, qui je pourrais demander de faire des contributions politiques pour maintenir notre bonne rputation vis--vis les donneurs d'ouvrage et aussi, principalement, pour tre considrs dans les contrats futurs. Alors, j'ai demand aux employs, selon les montants maximums qu'ils pouvaient faire, de faire un chque au nom du parti politique en question et que nous, Tecsult, on rembourserait cet individu-l du mme montant. Alors, ils taient libres de le faire ou ne pas le faire, mais la plupart du temps, les personnes qui je demandais de le faire taient trs ouvertes cette faon de procder pour que le bureau puisse continuer faire des affaires.

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Q- Quel tait le but, pour Tecsult, d'encourager ses employs faire des contributions politiques comme celles-l? R- Bien, en fait, comme j'ai mentionn en fait, le but, c'tait principalement de maintenir des bonnes relations Tecsult vis--vis les donneurs d'ouvrage. Et ncessairement, ces gens-l, ces employs-l taient intresss ce que Tecsult continue de progresser, d'augmenter son chiffre d'affaires pour, de leur ct, bien, de pouvoir continuer travailler et d'tre l'aise chez Tecsult. QTrs bien. Avant de rembourser un employ le montant d'une contribution un parti politique provincial, demandiez-vous l'employ de vous fournir des pices justificatives? Oui.

R-

Q- Pouvez-vous nous dire quel genre de pices justificatives. R- En fait, soit une copie bien, en fait, le chque souvent c'taient des chques qui taient faits par les individus aux diffrents partis politiques et, moi, l, la preuve, c'tait d'avoir le chque, et tous ces chques-l, la plupart du temps, c'est moi qui les prenais et qui allais les livrer au parti politique. Et aussi, il y avait d'autres phases, c'est que souvent le parti mettait des reus en consquence. Alors, soit que, je veux dire, j'aie le reu mis par le parti politique, ou une copie, ou le chque en question. QRDonc C'tait la preuve, l, qu'on pouvait, ce moment-l, demander au service de comptabilit de faire un chque du mme montant l'individu, l'employ en question. () QC'est bien a? Pouvez-vous nous dire, monsieur Fournier, si le remboursement aux employs de ces contributions politiques des partis provinciaux, leur permettait, ces employs, de retirer un avantage au sein de Tecsult, que ce soit en terme d'augmentation de salaire, de bonus ou sous toute autre forme? En fait, l'employ ne retirait absolument rien montairement de Tecsult en faisant ce geste de contribution, en fait Et puis, moi, quand je parlais l'employ, je le laissais compltement libre d'accepter ou de

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refuser de faire ce geste, en lui disant que a changerait absolument rien dans son statut d'employ et qu'il y avait aucun avantage possible pour lui-mme. QREst-ce que Alors c'tait de l'argent que, lui, il donnait et nous on remboursait le mme montant. Trs bien. Pouvez-vous nous dire si le fait, pour un employ, de contribuer, tel que vous le lui aviez demand, lui permettait, par exemple, de diminuer sa charge, en terme de nombre d'heures de travail effectu ou sous toute autre forme? Non. C'tait, l en fait, il faisait un chque pour une contribution, on le remboursait, mais a ne changeait absolument rien son travail et aux heures de travail en question. () (je souligne)

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[36] Des sommes importantes ont ainsi t contribues puisque le prsident a russi inciter bon an mal an entre 30 et 40 cadres donner de 2 000 $ 3 000 $. Dans le cas de l'appelant Bernier, celui-ci contribua en 1994, 3 000 $ au Parti qubcois et 2 000 $ au Parti libral du Qubec, contributions qui lui furent ensuite rembourses par son employeur. Il prcise qu'il n'tait membre daucun parti. [37] En somme, la preuve a tabli l'existence d'un programme afin d'inciter les cadres de Tecsult faire des contributions aux partis politiques, que jappellerai ci-aprs les mesures incitatives . [38] Dans le cadre d'une vrification fiscale, Revenu Qubec a dcouvert les chques de remboursement. D'avis que les mesures incitatives avaient pour effet de confrer aux employs concerns un avantage imposable au sens de la Loi, le fisc a rclam de Tecsult, en sa qualit d'employeur, des montants en vertu de la Loi sur les normes du travail, L.R.Q., ch. N-1.1, la Loi sur le Rgime des rentes du Qubec, L.R.Q., ch. R-9 et la Loi sur la Rgie de l'assurance maladie du Qubec, L.R.Q., ch. R-5. Quant aux employs viss, il les a cotiss en augmentant leurs revenus hauteur des montants reus de Tecsult, moins le crdit qu'il aurait pu rclamer en vertu de l'art. 776 de la Loi.

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[39] Tecsult et les employs concerns ont contest ces cotisations. L'affaire s'est retrouve devant la Cour du Qubec qui a rejet leurs appels en juin 2001. Insatisfaits, Tecsult et les employs se sont pourvus en appel et le dossier n'a ensuite progress que trs lentement. [40] Il est noter que M. Bernier n'a pas rclam un crdit d'impt pour ses contributions politiques. JUGEMENT DE LA COUR DU QUBEC [41] La Cour du Qubec conclut que l'art. 37 de la Loi s'applique et que les montants reus constituent des avantages confrs des employs par leur employeur l'occasion de leur emploi. [42] La thse de Tecsult et des employs que le remboursement ne procurait aucun avantage et constituait uniquement le remboursement d'une dpense encourue dans le cadre de l'emploi et au bnfice de l'employeur est rejete par la Cour du Qubec. Selon la juge, l'avantage est vident quand on compare la situation d'un employ rembours par son employeur et celle d'un autre qui ne lest pas. Elle s'exprime ainsi :
[] [30] En vertu de la Loi lectorale, loi d'ordre public faut-il le souligner, une contribution politique doit tre un geste personnel de l'lecteur qui la donne puisqu'elle doit tre verse mme ses biens personnels (article 90). Il s'ensuit que le patrimoine de l'lecteur est invitablement diminu proportionnellement cette partie de la contribution qu'il ne pourra dduire de son revenu annuel en vertu de l'article 776 de la Loi de l'impt. Ceci tant, lorsqu'il y a rellement absence de diminution du patrimoine de l'employ, comme c'est le cas en l'instance, il faut certainement conclure que ce dernier a tir un avantage conomique en raison du remboursement intgral de cette contribution par son employeur. De plus, comme il l'a verse la demande expresse de ce dernier, le "bnfice" ainsi obtenu l'a t "en raison ou l'occasion de sa charge ou de son emploi" au sens de l'article 37 de la loi. Par ses agissements, l'employ s'est enrichi puisque son patrimoine personnel a t entirement compens par le remboursement de son employeur, la requrante dans le prsent dossier. (je souligne)

500-09-011188-018 PRTENTIONS DES PARTIES

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[43] L'avocat de Tecsult, qui agit aussi pour les employs concerns dont lappelant Bernier, fait valoir nouveau que ces derniers n'ont reu aucun avantage puisque leur situation patrimoniale serait, tout compte fait, inchange. Selon lui, il ne s'agit en fait que du remboursement d'une dpense encourue l'occasion du travail, et ce, pour le bnfice de l'employeur, ce que la jurisprudence ne considrerait pas comme un avantage imposable au sens de la Loi. [44] L'avocat de l'intim, le sous-ministre du Revenu, rpond qu'en raison du lien d'emploi unissant Tecsult et ses employs, il y a prsomption d'un avantage confr ces derniers, prsomption qui n'aurait pas t repousse par M. Bernier puisque la preuve tablit le remboursement par l'employeur certains cadres d'une dpense personnelle, ce qui enrichit leur patrimoine d'autant. ANALYSE [45] Le prsent dbat ne porte pas sur la lgalit des mesures incitatives au sens de la Loi lectorale, L.R.Q., ch. E-3.3, puisque de toute faon, comme le souligne mon collgue le juge Morin, l'illgalit d'une transaction semble sans consquence d'un point de vue fiscal. C'est ainsi que constituent des revenus imposables au sens de la Loi les revenus de la prostitue ou du vendeur de drogue. Il en va de mme de la dduction fiscale de certaines dpenses, mme si ces dernires sont par ailleurs des amendes ou pnalits (65302 British Columbia Ltd. c. Canada, [1999] 3 R.C.S. 804). [46] De mme, la Loi conoit la possibilit que le donateur un parti politique bnficie d'une aide financire, mme si celle-ci peut tre illgale en vertu de la Loi lectorale et dicte en pareil cas que le droit la dduction nexiste pas lgard de la partie pour laquelle le particulier a obtenu ou est en droit dobtenir un remboursement ou une autre forme daide (art. 776, 2e al.). [47] Le dbat se limite plutt dterminer si les employs concerns se sont vu confrer un quelconque avantage au sens de la Loi en se prvalant des mesures incitatives. [48] Le fisc invoque d'abord l'art. 34 de la Loi :

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34. Tout montant qu'un particulier reoit d'une autre personne alors qu'il est un employ de cette dernire est prsum tre reu titre de rmunration pour services rendus. Il en est de mme de tout montant reu en paiement d'une obligation dcoulant d'une entente qui est intervenue entre deux personnes, alors que l'une est l'employ de l'autre, immdiatement avant qu'elle ne le devienne ou immdiatement aprs qu'elle a cess de l'tre. (je souligne)

[49] Cette prsomption peut tre repousse comme le reconnat l'art. 35 de la Loi. En l'instance, la preuve dmontre qu'il ne s'agit pas d'une rmunration pour des services rendus ou rendre, ou d'un montant vers M. Bernier pour l'inciter accepter un emploi ou pour viter qu'il ne pose certains gestes aprs son dpart. La prsomption de lart. 34 de la Loi a t repousse. [50] Par contre, il ne fait pas de doute que le remboursement constitue un montant vers par l'employeur un employ l'occasion de son emploi. Or, l'art. 37 de la Loi dicte :
37. Les montants qu'un particulier doit inclure dans le calcul de son revenu comprennent la valeur de la pension, du logement et des autres avantages que le particulier reoit ou dont il bnficie en raison ou l'occasion de sa charge ou de son emploi ainsi que les allocations qu'il reoit, y compris les montants qu'il reoit et dont il n'a pas justifier l'utilisation, pour frais personnels ou de subsistance ou pour toute autre fin1. (je souligne)

[51] Quant l'tendue du mot avantage , elle est parfois difficile circonscrire. Dans Dionne v. The Queen, 97 D.T.C. 265 (appel rejet, 99 D.T.C. 5282 (C.A.F.)), aprs une analyse des dispositions lgislatives, de la doctrine et de la jurisprudence, le juge Archambault propose la dfinition suivante du mot avantage , la p. 269 :
Le mot avantage est donc capable de deux sens : celui qui reconnat un avantage lorsqu'il y a augmentation des biens (donc du patrimoine) et l'autre, lorsqu'il y a amlioration de la situation conomique d'une personne sans qu'il n'y ait ncessairement augmentation de biens.

Les parties en conviennent, puisqu'il s'agit du versement d'un montant sur prsentation de pices justificatives, il y a lieu de parler de remboursement et non d'allocation au sens de la Loi comme l'a reconnu la jurisprudence (The Queen v. Splane, 92 D.T.C. 6021 (C.A.F.) confirmant 90 D.T.C. 6442 (C.F.); Gagnon c. R., [1986] 1 R.C.S. 264).

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[52] Il ressort de la jurisprudence que l'art. 37 de la Loi doit recevoir une interprtation librale, tant et si bien que le mot avantage sentend de tous les montants ou autres bnfices de quelque nature que ce soit reus de lemployeur. Ainsi dans larrt La Reine c. Savage, [1983] 2 R.C.S. 428, infirmant les instances infrieures, la Cour suprme conclut que la rception par un employ, la suite de la russite de cours suivis et pays par lui, dun petit montant forfaitaire en vertu dun programme incitatif mis sur pied par son employeur afin justement dencourager les employs amliorer leurs connaissances en suivant des cours, constituait un avantage imposable. [53] Nanmoins, la jurisprudence a reconnu une exception au principe de limposition de toute somme reue de lemployeur dans le cadre de lemploi, soit le cas du simple remboursement dune dpense encourue en rponse une exigence spcifique de lemployeur. Ainsi, le remboursement des frais de dplacement qu'un l'employ est tenu dencourir la demande de son employeur pour visiter des clients dans le cadre de son emploi n'est pas considr un avantage. Par contre, le remboursement des frais d'autobus, de taxi ou d'automobile encourus par un employ pour se dplacer rgulirement de chez lui son travail, et ce, mme si bnficiant son employeur, constitue bel et bien un avantage imposable car il s'agit du remboursement d'une dpense de nature personnelle. [54] Sur la foi de cette exception, dans Qubec (Sous-ministre du Revenu) c. Confdration des caisses populaires et d'conomie Desjardins du Qubec, [2001] R.D.F.Q. 16 (C.A.), la Cour a conclu que le remboursement de repas pris alors que l'employ fait du temps supplmentaire la demande de son employeur, par opposition aux repas pris dans le cadre de l'horaire rgulier de travail, ne constituait pas un avantage imposable. Llment cl de cette exception est ainsi dcrit par mon collgue le juge Delisle aux paragr. 24 et 25 :
[24] Le paiement par l'employeur son employ d'une dpense de repas ou de transport, pour du travail excut sur les lieux rguliers de travail, que normalement celui-ci n'aurait pas encourue, ne constitue pas un avantage, puisque ce paiement ne fait que remettre l'employ dans l'tat o il tait avant d'tre oblig de subir la dpense. [25] C'est l le test fondamental: la dpense ne fait alors plus partie des actes inhrents l'exercice d'un travail, mais elle est subie cause d'une exigence particulire, en l'absence de laquelle la dpense n'aurait pas t ncessaire. Il n'importe pas que le remboursement s'effectue par un montant forfaitaire tabli en fonction d'une moyenne. (je souligne)

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Quant au juge Rochon, dans ses motifs concurrents, aprs une revue de la jurisprudence fiscale, il ajoute :
[62] La Cour d'appel fdrale a adopt une approche similaire: il doit y avoir un bnfice conomique pour le contribuable. La somme verse doit avoir pour effet d'augmenter la valeur nette du patrimoine (Procureur gnral du Canada c. Hoefele, [1996] 1 C.F. 322). Dans l'arrt Huffman, prcit, le juge Heald conclut que le paiement ne sera pas considr comme un avantage si l'employ avait simplement t rtabli dans la situation financire o il se trouvait avant que son employeur n'exige qu'il engage ces dpenses . (je souligne)

[55] Il en va de mme du remboursement des vtements, plus amples que ncessaire, qu'un policier en civil doit acheter pour cacher ses quipements et qui s'usent plus vite de ce fait, et ce, la suite d'une exigence de son employeur, vtements qu'il ne porte par ailleurs pas hors du travail (The Queen v. Huffman, 90 D.T.C. 6405 (C.A.F.)). [56] Je retiens de la jurisprudence fiscale que le remboursement d'une dpense engage en raison des exigences d'un emploi ne constitue pas un avantage, mais plutt la rparation d'un prjudice subi par l'employ en raison de l'emploi. Par contre, le remboursement ou la prise en charge d'une dpense que doit supporter toute personne pour sa subsistance (repas, habitation, vtement, voiture, autobus, etc.), constitue un avantage. En somme, le remboursement d'une dpense ordinaire ou courante d'un employ ou d'une dpense personnelle constitue un avantage imposable, sauf le cas exceptionnel o la dpense est rendue ncessaire par la nature mme de l'emploi ou que les exigences de l'emploi le contraigne assumer la dpense (Guay c. Canada, (2005) A.C.F. no 451). [57] En l'instance, le caractre volontaire des contributions faites par les cadres de Tecsult n'est pas mis en doute. Dans les passages cits plus haut, le prsident de Tecsult affirme que les cadres sollicits n'taient pas obligs de faire des contributions, ce que confirme M. Bernier. Peu importe la motivation (intrt pour Tecsult d'avoir une bonne image auprs des dcideurs politiques, dsir de ne pas dplaire au prsident, etc.) qui amenait les cadres faire des contributions importantes, et ce, sachant quils se prvaudraient ensuite des mesures incitatives, il demeure quon ne peut parler ici d'une dpense encourue la suite d'une exigence de l'employeur.

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[58] La contribution politique, qui par sa nature est personnelle2 comme le souligne bon droit la juge de premire instance, reste donc en l'instance une dpense personnelle, mme si engage en tenant pour acquis qu'elle sera rembourse ensuite par l'employeur. En somme, M. Bernier a choisi de se prvaloir de mesures incitatives offertes par son employeur, au mme titre que Mme Savage qui s'tait inscrite des cours de formation relis son emploi consciente que son employeur lui verserait en cas de succs aux examens un montant prdtermin. Dans le cas de Mme Savage, la Cour suprme, renversant les instances infrieures, a qualifi le montant reu davantage imposable (La Reine c. Savage, prcit). Je suis d'avis qu'il n'en va pas autrement du montant reu de Tecsult par M. Bernier. [59] Pour dterminer lampleur de cet avantage, il faut ensuite comparer la situation de l'appelant avec celle d'un autre contribuable faisant lui aussi volontairement une contribution politique, mais ne pouvant ensuite bnficier dun remboursement de son employeur. [60] Dans ce dernier cas, le donateur voit son patrimoine appauvri, mme aprs le crdit d'impt prvu l'art. 776 de la Loi (maximum de 400 $). Si ses contributions totalisent 5 000 $, il subit un appauvrissement rel de plus de 4 000 $. Dans le cas de M. Bernier, il n'y a eu aucun appauvrissement, puisque ses contributions lui ont t ensuite rembourses intgralement par son employeur. Par rapport aux autres employs de Tecsult qui font des contributions et ne bnficient pas des mesures incitatives, son patrimoine se trouve amlior. [61] En rsum, je suis d'avis que la juge de premire instance n'a commis aucune erreur manifeste et dominante en concluant que le systme mis en place rsultait, dans les circonstances, en un avantage pour les cadres qui acceptaient d'y participer. [62] Avant de terminer, je crois utile de faire deux commentaires lgard de lanalyse propose par mon collgue le juge Morin. [63] Premirement, il me semble largir dangereusement lexception ce qui constitue un avantage imposable en excluant le remboursement dune dpense volontairement encourue, non exige par lemployeur, du simple fait que celle-ci puisse ventuellement bnficier lemployeur. ce compte, le remboursement des frais de dplacement pour se rendre au travail ne constitue pas un avantage, puisque la dpense bnficie en fin de compte lemployeur. De plus, comme en linstance, si le but de la dmarche du cadre est de prserver les bonnes relations de son entreprise
3. La Loi lectorale, prcite prescrit que seuls les lecteurs peuvent faire des contributions politiques, et ce, mme leurs propres biens (art. 87 et 90 Loi lectorale).

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avec les patrons politiques du donneur douvrage il se trouve en bnficier tout autant que lemployeur (maintien de son emploi, maintien de la capacit de lemployeur de payer voire daugmenter son salaire, etc.). Sans llment exigence de lemploi ou dpense impose et autrement non encourue ou compensation dun prjudice impos par lemployeur, la distinction entre avantage imposable et non imposable risque de devenir impossible. [64] Deuximement, les facteurs de comparaison quil propose sont inadquats. Selon lui, il faut comparer la situation de M. Bernier avant ses contributions avec celle aprs leur remboursement, ce qui lamne forcment conclure qu'il n'y a aucune augmentation de son patrimoine. Un tel raisonnement pourrait s'appliquer dans tous les cas de remboursement d'une dpense. Ainsi, si l'employeur rembourse son employ dmnag dans le Grand Nord ses frais de transport de sa nourriture du sud vers le nord, il n'y aurait aucun avantage, puisque sa situation serait la mme en bout de ligne avant la dpense et aprs le remboursement. Or, la jurisprudence est constante considrer quil y a alors un avantage au sens de la loi fiscale puisquil faut comparer la situation de ce travailleur avec celle dune autre personne qui rside dans le Grand Nord mais ne bnficie pas dun tel remboursement (Leduc, succession c. Canada, [1995] A.C.I. no 1514 (QL), [1996] 1 C.T.C. 2873, cit avec approbation par la Cour d'appel fdrale dans Dionne v. The Queen, supra). En ralit, pour dterminer s'il y a rception ici d'un avantage, il faut comparer la situation du donateur bnficiaire des mesures incitatives et celle de celui qui ne l'est pas, comme la fait la juge de premire instance. CONCLUSION

[65]

Pour ces motifs, je suis d'avis de rejeter l'appel avec dpens.

PIERRE J. DALPHOND J.C.A.

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MOTIFS DU JUGE DUSSAULT

[66]

J'ai pris connaissance des motifs de mes collgues les juges Morin et Dalphond.

[67] Le juge Dalphond conclut que le remboursement de la dpense engage par l'appelant constitue un avantage imposable. Il fonde cette conclusion sur le fait que la dpense n'a pas t effectue en raison d'une exigence particulire de son employeur, mais plutt la suite d'une simple incitation de sa part et qu'il faut, dans un tel cas, comparer la situation de l'appelant avec celle d'un autre contribuable effectuant le mme genre de dpense. Le juge Morin, au contraire, conclut que le remboursement constitue plutt un avantage non imposable. Selon lui, le remboursement n'est qu'une remise en tat du patrimoine de l'appelant la suite du prjudice subi qui se mesure en comparant la situation financire de celui-ci avant et aprs qu'il ne soit rembours. [68] Avec gards, je suis d'accord avec la conclusion du juge Morin qu'aucun avantage n'a t confr l'appelant au sens de la Loi sur les impts, (L.R.Q., c. I-3). Voici pourquoi. [69] Les tribunaux reconnaissent gnralement que, pour dterminer si le remboursement par l'employeur d'une dpense engage par l'employ l'occasion de son emploi constitue ou non un avantage imposable, ils doivent examiner si le remboursement constitue une remise en tat la suite d'un prjudice subi ou un bnfice conomique. Ils reconnaissent, de plus, que cet examen ne peut se faire dans l'abstrait. Ils doivent, cette fin, examiner les circonstances de chaque espce. Cela ne les empche pas, toutefois, de tenter de dgager, sous forme de tests applicables, certains principes susceptibles de les guider dans la qualification du remboursement ou de la dpense concerne. Il en rsulte une multitude de tests dont le choix dpend souvent des circonstances de chaque espce et qui, de surcrot, ne font pas l'objet d'une application systmatique : La dpense rsulte-t-elle d'une exigence particulire ou d'une mesure incitative? La dpense entrane-t-elle un bnfice pour l'employeur ou pour l'employ? La dpense est-elle personnelle ou dcoule-t-elle, plutt, de la nature mme de l'emploi?

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La situation de l'employ rembours doit-elle tre compare avec celle d'un autre qui ne l'est pas ou, encore, avec celle de tous les autres contribuables ou, encore, avec une catgorie particulire d'entre eux?

[70] Devant l'incertitude qui se dgage de ces tests, le juge Linden de la Cour d'appel fdrale fait cette mise en garde dans M.R.N. c. Phillips, ([1994] 2 C.F. 680, aux p. 685686) :
Ce domaine de droit, tant la loi que la jurisprudence, est si confus et si contradictoire que les tribunaux devraient faire preuve de circonspection cet gard, et ne prendre des dcisions que dans les affaires dont ils sont saisis. Bien que j'appuie certainement tous les efforts dploys pour uniformiser la jurisprudence dans ce domaine, nous devons nous garder d'imposer l'uniformit absolue l o elle n'existe pas et l o elle ne peut tre ralise, tout au moins par les tribunaux. [Je souligne.]

[71] Ici, justement, les circonstances trs particulires de la dpense vise par le remboursement le versement de contributions politiques substantielles montre bien la pertinence de cette remarque. [72] D'un ct, il est vrai que ce remboursement ne peut tre vu comme une rmunration pour services rendus ni comme la rparation d'un prjudice subi en raison de la nature ou des exigences de l'emploi (Canada c. Huffman (C.A.F.), [1990] A.C.F. No 529 (Quicklaw); Guay c. The Queen, 97 DTC 5267, [1997] A.C.F. No 470 (Quicklaw)) ou, encore, d'une exigence particulire de l'employeur (Qubec (sousministre du Revenu) c. Confdration des caisses populaires et d'conomie Desjardins du Qubec, [2001] R.D.F.Q. 16 (C.A.), paragr. [24], [25] et [62]). [73] De l'autre, il demeure que, contrairement ce qui est habituellement le cas pour ce genre de dpense, l'appelant ne l'a pas engage, titre purement personnel, en dehors de tout lien avec son emploi. Du reste, celle-ci semble profiter principalement son employeur. Par ailleurs, il coule de source qu'elle n'a rien voir avec les dpenses personnelles ordinaires ou courantes que toute personne doit supporter mme lorsqu'elle occupe un emploi logement, vtements, repas, transport pour aller au travail et en revenir, etc. (Leduc, succession c. Canada, ([1995] A.C.I. no 1514 (Quicklaw)). [74] Je reconnais que les contributions politiques sont normalement une dpense de nature personnelle et qu'en l'espce, l'appelant n'tait pas oblig de les verser pas plus que l'employe Savage ne l'tait de suivre des cours la suite d'une mesure incitative de son employeur (La Reine c. Savage, [1983] 2 R.C.S. 428, j. Dickson, pour

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la majorit). Dans cette affaire, il tait clair toutefois que Savage avait engag la dpense titre personnel et qu'elle tait la principale bnficiaire de la formation acquise, son employeur n'en tirant au mieux qu'un bnfice indirect. Ici, je ne peux certainement pas en dire autant de l'appelant au regard des contributions politiques qu'il a verses. [75] D'une part, mme s'il n'y tait pas formellement tenu, il est plus que vraisemblable, vu le contexte dans lequel la dpense a t engage, que l'appelant n'aurait jamais vers de telles sommes titre purement personnel. [76] D'autre part, justement cause du contexte et de l'importance des sommes impliques, il me parat difficile, dans les circonstances, de comparer la situation de l'appelant avec celle de tout autre contribuable comme l'a fait la juge de premire instance. [77] En conclusion, mme si l'appelant n'a pas vers les contributions politiques litigieuses pour satisfaire une exigence particulire de son employeur, j'estime que les circonstances singulires de l'espce justifient qu'on qualifie leur remboursement de simple remise en tat du patrimoine de l'appelant la suite d'un prjudice subi et non de bnfice conomique dont il aurait profit. [78] Pour ces motifs, je souscris donc au dispositif tel que formul par le juge Morin au paragraphe [33] de ses motifs.

REN DUSSAULT J.C.A.

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