Tema 2

IMPUESTO SOBRE SOCIEDADES

Grado de Economa

Curso 2016-2017

Departamento de Economa Sistema Fiscal-II

 ESQUEMA IMPUESTO SOBRE SOCIEDADES

I. ESQUEMA IMPUESTO SOBRE SOCIEDADES

Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades

Reglamento (Real Decreto 634/2015, de 10 de julio)

II. NATURALEZA Y AMBITO

NATURALEZA (Art. 1)
MBITO (Arts. 2 - 3)

III. HECHO IMPONIBLE (Arts. 4 - 6)

IV. CONTRIBUYENTES

CONTRIBUYENTES (Art. 7)
RESIDENCIA Y DOMICILIO FISCAL (Art. 8)

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V. BASE IMPONIBLE
CONCEPTO (Art. 10)
IMPUTACIN TEMPORAL DE INGRESOS Y GASTOS (Art. 11)
AMORTIZACIONES (Art. 12)
PRDIDAS POR DETERIORO Y PROVISIONES (Arts. 13 - 14)
GASTOS NO DEDUCIBLES (Art. 15)
LIMITACIN DEDUCIBILIDAD GASTOS FINANCIEROS (Art. 16)
OPERACIONES VINCULADAS (Art. 18)
EXENCIN DIVIDENDOS Y PLUSVALAS TRANSMISIN PARTICIPACIONES (Art. 21)
COMPENSACIN DE BASES IMPONIBLES NEGATIVAS (Art. 26)

VI. PERIODO IMPOSITIVO Y DEVENGO

PERODO IMPOSITIVO (Art. 27)

DEVENGO (Art. 28)

VII. TIPO DE GRAVAMEN Y CUOTA NTEGRA (Arts. 29 - 30)

VIII. DEDUCCIONES Y BONIFICACIONES

DEDUCCIONES PARA INCENTIVAR LA REALIZACION DE DETERMINADAS ACTIVIDADES:

Deduccin por actividades de I+D+it (Art. 35)
Normas Comunes (Art. 39)

IX. RGIMENES TRIBUTARIOS ESPECIALES

CONCEPTO Y ENUMERACIN (Art. 42)

EMPRESAS DE REDUCIDA DIMENSIN: INCENTIVOS FISCALES (Arts.101 - 105)
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 1. CARACTERSTICAS DEL IMPUESTO

DIRECTO

Recae sobre manifestacin directa de capacidad de pago.

PERSONAL

Tiene en consideracin circunstancias individuales (exenciones, bonificaciones, deducciones...).

RECAE SOBRE LA RENTA

Grava la renta obtenida por las sociedades y dems entidades jurdicas.

PERIDICO

PROPORCIONAL

GRAVA A RESIDENTES

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2. AMBITO DE APLICACIN ESPACIAL

Regla General:

Exigible en todo el territorio espaol.

Regmenes especiales por razn de territorio:

Rgimen foral de Navarra (Ley Foral 24/1996, Decreto foral 282/1997).

Impuesto concertado con la Comunidad Autnoma del Pas Vasco (lava, Norma
Foral 37/2013, Bizkaia, Norma Foral 11/2013; Guipuzkoa, Norma Foral 2/2014)
Canarias (Ley 19/1994, de 6 de julio y R.D-Ley 15/2014, 19 de diciembre)
Ceuta y Melilla.

Tratados y Convenios Internacionales:

Sin perjuicio de lo dispuesto en los tratados y convenios internacionales que formen

parte del ordenamiento interno espaol.

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3. HECHO IMPONIBLE
La LIS considera el hecho imponible como la obtencin de renta por el contribuyente,
cualquiera que fuera su fuente u origen.

CONCEPTO DE ACTIVIDAD ECONMICA:

Se entiende por actividad econmica la ordenacin por cuenta propia de los medios de
produccin y de recursos humanos o de uno de ambos con la finalidad de intervenir en la
produccin o distribucin de bienes o servicios.

ATRIBUCIN DE RENTAS:

Las entidades en rgimen de atribucin de rentas no tributan por el Impuesto sobre

Sociedades.

Las rentas correspondientes a las sociedades civiles, que no tengan la consideracin de

contribuyentes de este impuesto, herencias yacentes, comunidades de bienes y dems
entidades a que se refiere el artculo 35.4 de la LGT, as como las retenciones e ingresos a
cuenta que hayan soportado, se atribuirn a sus socios, herederos, comuneros o partcipes,
respectivamente, segn la normativa establecida en la ley del IRPF.

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4. CONTRIBUYENTES

DELIMITACIN

Entidades con personalidad jurdica.

Entidades, sin personalidad jurdica, a las que se reconozca por Ley su condicin.
Entre otros:

Fondos de Inversin
Uniones Temporales de Empresas
Fondos de capital riesgo.
Fondos de Pensiones.

No tributan en el IS:

Comunidades de bienes
Herencias yacentes
Sociedades civiles con personalidad jurdica que no tengan objeto mercantil.

A partir de 01/01/ 2016 las sociedades civiles que tengan objeto mercantil tributan por el
Impuesto sobre Sociedades.

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RESIDENCIA FISCAL
Estarn sujetas las entidades que tengan su residencia en territorio espaol. Sern residentes en Espaa,
las sociedades en las que concurra alguna de las siguientes circunstancias:

Constituidas conforme Leyes espaolas.

Domicilio social en Espaa.
Sede de direccin efectiva en Espaa (direccin y control conjunto de actividades).

Presuncin de residencia en Espaa de entidades radicadas en parasos fiscales cuyos activos

principales, directa o indirectamente, consistan en bienes situados en territorio espaol, o
cuando su actividad principal se desarrolle en este.

Las entidades quedan sujetas por toda la renta mundial independiente del pas de origen de las rentas .

DOMICILIO FISCAL

El domicilio fiscal de una sociedad o entidad ser el domicilio social, siempre que en l est
efectivamente centralizada su gestin administrativa y la direccin de sus negocios.
En otro caso, se atender al lugar de la gestin y direccin.
En caso de duda prevalecer aqul donde radique el mayor valor del inmovilizado material.

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5. BASE IMPONIBLE

5.1.1 CONCEPTO:
Est constituida por el importe de la renta en el periodo impositivo minorada por la compensacin de
bases imponibles negativas de ejercicios anteriores.

BI = Importe de la renta - BI negativas de los ejercicios anteriores

REGMENES DE DETERMINACIN:

Estimacin directa.

Se calcula corrigiendo el resultado contable de acuerdo con los criterios del impuesto.

La administracin tiene facultades para analizar el resultado contable y comprobar si ha sido

determinado de acuerdo a los principios y normas contables. Si no lo fuera, puede regularizar la
situacin del contribuyente.

Estimacin indirecta: subsidiaria.

Contabilidad inexistente o con anomalas sustanciales.

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RELACIN CONTABILIDAD-FISCALIDAD :

La base imponible se determinar por el rgimen de estimacin directa, corrigiendo, mediante la aplicacin
de los preceptos establecidos en la ley del impuesto, el resultado contable determinado de acuerdo con las
normas previstas en el Cdigo de Comercio.

Resultado
Base
Ajustes
Contable imponible
extracontables

Magnitud externa al IS; se Pueden tener signo positivo o

determina segn principios y negativo; directamente de normas
normas contables. fiscales.

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AJUSTES EXTRACONTABLES

El punto de partida para el clculo del IS en estimacin directa es el resultado contable

(artculo 10.3 LIS), obtenido mediante la aplicacin de los criterios contables que recoge el
PGC.

En el mtodo de estimacin directa, la base imponible se calcular, corrigiendo, mediante la

aplicacin de los preceptos establecidos en esta ley, el resultado contable determinado de
acuerdo con las normas previstas en el Cdigo de Comercio, en las dems leyes relativas a
dicha determinacin y en las disposiciones que se dicten en desarrollo de las citadas norma

No obstante, la LIS y su normativa de desarrollo recogen, en determinadas ocasiones,

criterios que no coinciden con el resultado contable.

El instrumento para adecuar el resultado contable a los criterios fiscales es el ajuste

extracontable.

As, la base imponible del IS se obtiene a partir del resultado contable, practicando sobre el
mismo los ajustes fiscales positivos y negativos que procedan, como consecuencia de las
diferencias entre la norma fiscal y contable.
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ORIGEN DE LOS AJUSTES EXTRACONTABLES

Diferencias de calificacin. Gastos/Ingresos contables fiscalmente no deducibles.

Son diferencias de carcter permanente.

Diferencias de valoracin. Gastos/Ingresos contables que son valorados fiscalmente por un

importe diferente al criterio contable.

Pueden ser de carcter permanente o temporal.

Diferencias de imputacin. Ingresos/Gastos que se imputan en la cuenta de PyG en un

ejercicio distinto al de su imputacin en la BI.

Son diferencias de carcter temporal.

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TIPO DE AJUSTES EXTRACONTABLES

a) Ajuste positivo:
Origen:
Gasto contable, que no lo es fiscal.
Ingreso fiscal, que no lo es contable.
Consecuencia: el resultado fiscal (base imponible) ser superior al resultado contable. Ej: gastos no
deducibles, gastos financieros, limitacin amortizacin, exceso provisiones, etc.

b) Ajuste negativo:
Origen:
Ingreso contable, que no lo es fiscal
Gasto fiscal, que no lo es contable
Consecuencia: el resultado fiscal (base imponible) ser inferior al resultado contable. Ej: libertad de
amortizacin, dividendos y plusvalas exentas, etc.

CONSECUENCIAS DE LOS AJUSTES: TIPOS DE DIFERENCIAS

a) Diferencias permanentes: Slo van a influir en un nico ejercicio.

b) Diferencias temporales: Van a influir en dos o ms ejercicios porque revierten.
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 LOS AJUSTES EXTRACONTABLES
AJUSTES EXTRACONTABLES. RESUMEN

DIFERENCIA PERMANENTE DIFERENCIA TEMPORAL

Positiva Negativa Deducible Imponible
Gasto contable, Gasto fiscal, no Gasto fiscal, no
Gasto contable, no
no fiscal. contable. contable.
fiscal.
Origen
Ingreso fiscal, no Ingreso contable, Ingreso contable,
Ingreso fiscal, no
contable. no fiscal. no fiscal.
contable.

Carcter Definitivo Definitivo Revertir Revertir

Ajuste Positivo Negativo Positivo Negativo
Ahora tributo ms, Ahora tributo
Concepto Tributo ms Tributo menos luego tributar menos, luego
menos tributar ms
Exceso Libertad de
Ejemplo Multa Dividendo exento
amortizacin amortizacin

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 LOS AJUSTES EXTRACONTABLES
LIQUIDACIN DEL IMPUESTO (Modelo 200) Ajustes extracontables

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 IMPUTACIN TEMPORAL DE
INGRESOS Y GASTOS
5.1.2 IMPUTACIN TEMPORAL DE INGRESOS Y GASTOS

REGLA GENERAL (ARTCULO 11.1)

El criterio general de imputacin de ingresos y gastos es el del devengo.

El PGC establece el devengo como criterio de imputacin de los ingresos y gastos al

objeto de determinar el resultado contable del ejercicio en principio el resultado
contable debera coincidir con la base imponible del IS.

REGLAS ESPECIALES (ARTCULO 11.2 A 11.13)

En determinados casos, la norma fiscal permite la aplicacin de un criterio de imputacin

temporal distinto al del devengo.

Si a su vez este criterio no coincide con el contable, se generarn los correspondientes

ajustes y diferencias.

El criterio de imputacin temporal es bsico para cuantificar la renta del perodo

impositivo.
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 IMPUTACIN TEMPORAL DE
INGRESOS Y GASTOS
REGLA ESPECIAL (ARTCULO 11.4): Operaciones a plazos

Requisitos:
Contraprestacin exigible en pagos sucesivos o un nico pago aplazado.
Perodo transcurrido entre la entrega y el vencimiento del ltimo plazo, o el pago
aplazado > 1 ao.
Criterio de aplicacin opcional en funcin de la voluntad del sujeto pasivo.
Las rentas se entienden obtenidas proporcionalmente a medida que sean exigibles los
correspondientes cobros.

EJEMPLO: Una sociedad enajena en el ejercicio N un elemento de su inmovilizado por 100 cuyo
valor contable es de 60. La exigibilidad de los cobros se determina de la siguiente manera, en la
entrega del elemento 40 y en cada uno de los tres aos siguientes a la fecha de la entrega, 30, 20
y 10, respectivamente.

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5.2 CORRECCIONES DE VALOR: AMORTIZACIONES

Concepto:

Sern deducibles las cantidades que en concepto de amortizaciones del inmovilizado

material, intangible e inversiones inmobiliarias correspondan a la depreciacin efectiva que
sufran los distintos elementos por funcionamiento, uso, disfrute u obsolescencia.

Se considerar que la depreciacin es efectiva cuando sea el resultado de:

Aplicar los coeficientes de amortizacin lineal previstos en la tabla de amortizacin

oficialmente aprobada (art. 12.1.a) LIS).
Aplicar el porcentaje constante sobre el valor pendiente de amortizacin.
Aplicar el mtodo de los nmeros dgitos.
Un plan de amortizacin aceptado por la administracin.
El contribuyente justifique su importe en cada ejercicio.

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Cuestiones generales

Desde un punto de vista contable, la amortizacin es un gasto del ejercicio

que representa la depreciacin sistemtica anual efectiva sufrida por el
inmovilizado material, intangible e inversiones inmobiliarias por su aplicacin
en el desarrollo de la actividad.

A efectos fiscales, la normativa del IS impone condiciones y criterios acerca

de la deducibilidad de la amortizacin contabilizada como gasto en el
ejercicio.

Tanto la norma contable como la fiscal consideran la amortizacin como la

expresin cuantitativa de la depreciacin efectiva sufrida por el elemento en
el perodo impositivo. No obstante, la norma fiscal establece de forma
expresa los casos en los que se considera que la depreciacin es efectiva.

Requisito bsico: Toda amortizacin debe estar contabilizada. Excepciones:

Beneficios fiscales (i.e. amortizacin acelerada), regmenes especiales (i.e.
arrendamiento financiero), inmovilizados intangibles de vida til indefinida.

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 Base de clculo:
Valor contable: El precio de adquisicin o coste de produccin excluido el
valor residual.

Activos no amortizables: Terrenos. En las edificaciones, por tanto, no es

amortizable la parte del precio de adquisicin que se corresponda con el
valor del suelo del edificio. Si no se conoce cul es el valor del suelo, se
calcula prorrateando el precio de adquisicin entre los valores catastrales
del suelo y de la construccin atendiendo al ao de adquisicin.

Inicio de las amortizaciones:

Inmovilizado material e inversiones inmobiliarias: desde su puesta en
condiciones de funcionamiento.
Inmovilizado intangible: desde que estn en condiciones de producir
ingresos.

Amortizacin elemento a elemento:

Elementos de naturaleza anloga: por grupos.
Instalaciones complejas especializadas: elementos ligados de forma
definitiva para su funcionamiento.

Periodo de amortizacin:
Vida til. 20
 AMORTIZACIN SEGN TABLAS

En este mtodo la depreciacin se entiende efectiva cuando sea el resultado de aplicar al

precio de adquisicin o coste de produccin alguno de los siguientes coeficientes:

A) El coeficiente de amortizacin lineal mximo establecido en las tablas.

B) El coeficiente de amortizacin lineal que se deriva del periodo mximo de amortizacin
establecido en las tablas.
C) Cualquier otro coeficiente de amortizacin lineal comprendido entre los dos anteriores.

Respecto la Tabla de Amortizacin oficialmente aprobada pueden indicarse las siguientes

caractersticas:

Se estructuran en una lista de 33 elementos agrupados en 7 categoras.

Para cada elemento se fija:

+ un coeficiente lineal mximo (porcentaje anual)

+ un periodo mximo de amortizacin (nmero de aos)

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 AMORTIZACIN SEGN TABLAS

El coeficiente mximo determina el importe mximo de depreciacin efectiva

que en cada ejercicio anual se admite como gasto fiscalmente deducible.

El periodo mximo expresa el tope de ejercicios anuales en que el elemento

debe quedar amortizado. Fiscalmente no es deducible el gasto por
amortizacin que se practique una vez sobrepasado dicho periodo.

Cuando un elemento no tuviera fijado especficamente los citados

coeficientes y periodo, se aplicar el periodo y coeficiente de aquel otro
elemento que ms se le asemeje. En defecto de este se aplicar el
coeficiente mximo del 10% y el periodo mximo de 20 aos.

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AMORTIZACIN LINEAL (TABLAS)
Ejemplo de coeficientes aplicables por tipo de elemento:

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EJEMPLO DE AMORTIZACIN LINEAL SEGN TABLAS

La sociedad FATUSA adquiere el 1 de enero del ao 1 una mquina que entr en

funcionamiento el mismo da por valor de 1 milln de euros. De acuerdo con las TAO, el CMx
= 20% y el PMx = 10 aos. Se pide comentar la deducibilidad fiscal de las siguientes opciones
de amortizacin contable

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SUPUESTOS ESPECIALES AMORTIZACION SEGN TABLA

1) ELEMENTOS PATRIMONIALES UTILIZADOS DURANTE MS DE UN TURNO

NORMAL DE TRABAJO

Pueden amortizarse aplicando un nuevo coeficiente mximo (CM):

CMT: Coeficiente Mximo Tablas

cmt : Coeficiente Mnimo Tablas
H: Horas diarias de utilizacin

Opcional

No aplicable para elementos que por su naturaleza deban ser utilizados de

forma continuada.

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2) ELEMENTOS PATRIMONIALES DEL INMOVILIZADO MATERIAL E INVERSIONES
INMOBILIARIAS ADQUIRIDOS USADOS

Criterios de amortizacin:

a) Sobre el precio de adquisicin del bien usado, hasta el lmite de multiplicar por 2 el
coeficiente de amortizacin lineal mximo.

b) Si se conoce el precio de adquisicin originario, ste se puede tomar como base

para aplicar el coeficiente de amortizacin lineal mximo.

c) Si no se conoce el precio de adquisicin originario, se puede estimar pericialmente

y sobre l aplicar el coeficiente de amortizacin lineal mximo.

No se considerarn como elementos patrimoniales usados los edificios cuya

antigedad sea inferior a 10 aos

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 LIBERTAD DE AMORTIZACIN

La ley permite la amortizacin libre en determinados supuestos, entre los

cuales cabe destacar:

Elementos del inmovilizado material e intangible afectos a I+D (Edificios, 10

aos).

Los gastos de I+D activados como inmovilizado intangible.

Elementos del inmovilizado material nuevos, cuyo valor unitario no exceda

de 300 euros, hasta el lmite de 25.000 euros en el perodo impositivo.

En los supuestos de libertad de amortizacin:

No es requisito necesario contabilizar la amortizacin para ser considerada

fiscalmente deducible.

En caso de transmisin, se deben considerar las posibles diferencias entre

amortizacin contable y fiscal

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 RGIMEN FISCAL CONTRATOS ARRENDAMIENTOFINANCIERO.

RGIMEN ESPECIAL: REQUISITOS

Duracin mnima:
2 aos bienes muebles.
10 aos bienes inmuebles.

Las cuotas de arrendamiento financiero deben aparecer desglosadas indicando la parte que
corresponda a la recuperacin del coste del bien por la entidad arrendadora, excluido el valor de
la opcin de compra, y la carga financiera

La parte de las cuotas de recuperacin del coste deben ser iguales o crecientes a lo largo del
periodo contractual, pero en ningn caso decrecientes.

Cantidad deducible:
La carga financiera es gasto fiscalmente deducible.
La parte de las cuotas correspondientes a bienes no amortizables no es gasto deducible.
La parte por bienes amortizables es deducible con los siguientes lmites:
El doble del coeficiente de amortizacin lineal segn TAO que corresponda a cada
bien.
El triple de dicho coeficiente cuando el contribuyente sea una entidad de reducida
dimensin.

No condicionada a su imputacin contable en la cuenta de prdidas y ganancias.

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 RGIMEN FISCAL CONTRATOS ARRENDAMIENTOFINANCIERO.

Base amortizacin 66.458,38

C mx 16%
P mx 12

Dotacin Recuperacin
contable coste Lmite fiscal Ajuste BI

2010 10.633,34 11.316,86 21.266,68 -683,52

2011 10.633,34 12.103,89 21.266,68 -1.470,55
2012 10.633,34 12.943,45 21.266,68 -2.310,11
2013 10.633,34 14.965,76 21.266,68 -4.332,42
2014 10.633,34 15.128,42 21.266,68 -4.495,08
2015 10.633,34 21.266,68 10.633,34
2016 2.658,34 5.316,68 2.658,34

66.458,38 66.458,38 0,00

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5.3 PRDIDAS POR DETERIORO Y PROVISIONES

PRDIDAS POR DETERIORO PARA INSOLVENCIAS (ART. 13.1 LIS)

Los supuestos en que se permite la deduccin fiscal de este tipo de provisiones son los
siguientes:
Crditos Morosos: que haya transcurrido el plazo de seis meses desde el vencimiento
de la obligacin de pago.
Que el deudor est declarado en situacin de concurso.
Que el deudor est procesado por el delito de alzamiento de bienes.
Crdito litigioso: que la deuda se reclame judicialmente o sean objeto de un litigio
judicial o procedimiento arbitral.

No obstante NO SERN fiscalmente DEDUCIBLES las dotaciones respecto los crditos

siguientes:

A-Los adeudados o avalados por entidades de derecho pblico, excepto que sean objeto
de un procedimiento arbitral o judicial que verse sobre su existencia o cuanta.
B- Los adeudados por personas o entidades vinculadas, salvo que el deudor se encuentre
en situacin de concurso y se haya abierto la fase de liquidacin.
C- Las dotaciones basadas en estimaciones globales de riesgo de insolvencia de clientes
y deudores (excepcin rgimen especial de empresas de reducida dimensin).

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 Ejemplo numrico Deterioro por insolvencias

La empresa INTENSA MOROSIDAD, S.A., cuya fecha de cierre de ejercicio social es 31/12/2016, tiene
contabilizados en su balance los siguientes derechos de crdito frente a diversos clientes:

1)Cliente A, por importe de 60.000,00 correspondiente con una factura cuya fecha de vencimiento es el 1
de septiembre del 2016.
2)Cliente B, 5.000,00 por una venta realizada en julio del 2016, teniendo en cuenta que el cliente atraviesa
por dificultades financieras.
3)Cliente C, 22.000,00 de un cliente que se encuentra en concurso de acreedores.
4)Cliente D, 6.000,00 del Ayuntamiento de la localidad donde se ubica la sede social de la empresa desde
mediados de 2014.
5)Cliente E, 25.000,00 de una empresa vinculada.

Contablemente, la empresa ha practicado correcciones valorativas por el importe total de las deudas arriba
citadas.

31
 Ejemplo numrico Deterioro por insolvencias

DOTACION DIFERENCIA

CLIENTE SALDO VENCIMIENTO MOTIVO

CONTABLE FISCAL AJUSTE

A 60.000,00 01/09/2016 60.000,00 0,00 +60.000,00 menos de 6 meses

B 5.000,00 julio-2016 5.000,00 0,00 +5.000,00 menos de 6 meses

concurso de
C 22.000,00 ? 22.000,00 22.000,00 0,00
acreedores

D 6.000,00 2014 6.000,00 0,00 +6.000,00 es org. pblico

E 25.000,00 ? 25.000,00 0,00 +25.000,00 entidad vinculada

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5.4 GASTOS NO DEDUCIBLES

No tienen la consideracin de gastos fiscalmente deducibles:

Los que representen una retribucin de los fondos propios.

Los derivados de la contabilizacin del Impuesto sobre Sociedades.
Multas, sanciones, recargos (pdo. ejecutivo, declaracin extempornea).
Prdidas del juego.
Gastos de actuaciones contrarias al ordenamiento jurdico.
Gastos relacionados con operaciones en parasos fiscales, excepto si se prueba la
realidad del gasto.
Donativos y liberalidades. NO son liberalidades (y, por tanto, son deducibles):
Gastos en atenciones a clientes y proveedores (lmite: 1% del Importe Neto de la
Cifra de Negocios del perodo impositivo).
Gastos segn usos y costumbres con el personal de la empresa.
Gastos de promocin.
Gastos correlacionados con los ingresos.
Retribuciones a los administradores por alta direccin o con contrato laboral

[Importante: rgimen especial de incentivos al mecenazgo, Ley 49/2002]

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 Ejemplo numrico Gastos no deducibles

La empresa Esperas constitucionales tiene reflejados en su contabilidad del ejercicio 2016 los gastos que
se detallan a continuacin.

a) Impuesto Actividades Econmicas 3.500,00

b) Impuesto sobre Bienes Inmuebles 1.200,00
c) Impuesto sobre Sociedades 12.425,00
d) Sancin por una infraccin de trfico 90,00
e) Recargo por presentacin extempornea de la declaracin de IVA,
modelo 303 correspondiente al primer trimestre del ao 2.200,00
f) Intereses de demora por dicho retraso 110,00
g) Intereses por el aplazamiento del pago de un impuesto 600,00
h) Donacin a una ONG (afecta a la Ley 49/2002) 500,00
I) Lotes de navidad para los trabajadores 2.100,00
j) Gastos extraordinarios de bingo 2.000,00
k) Factura de un abogado de las Islas Cayman por la representacin
jurdica ante los tribunales de dicho pas. 6.000,00

Se pide determinar la Base Imponible si el resultado contable es de 84.932

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 Ejemplo numrico Gastos no deducibles

Resultado Contable 84.932,00

Impuesto sociedades 12.425,00

Sancin por una infraccin de trfico 90,00

Recargo por presentacin extempornea 2.200,00

Donacin a una ONG 500,00

Gastos extraordinarios de bingo 2.000,00

Total ajustes 17.215,00

Base Imponible 102.147,00

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5.5 LIMITACIN EN LA DEDUCIBILIDAD DE GASTOS FINANCIEROS

Los gastos financieros netos sern deducibles con el lmite del 30% del beneficio operativo
del ejercicio.
Son gastos financieros netos el exceso de gastos financieros respecto de los ingresos
derivados de la cesin a terceros de capitales propios devengados en el perodo
impositivo.
El clculo del beneficio neto operativo viene determinado en el artculo 16 de la LIS.
En todo caso sern deducibles gastos financieros netos del perodo impositivo por importe
de 1.000.000 de euros.
Los gastos financieros netos que no hayan sido objeto de deduccin podrn deducirse en
los perodos impositivos siguientes, con el lmite previsto en este apartado.
Si el perodo impositivo de una entidad tuviera una duracin inferior al ao, el lmite
previsto ser el resultado de aplicar 1 milln de euros por la proporcin existente entre la
duracin del perodo impositivo respecto del ao.

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EJEMPLO. LIMITACIN DE GASTOS FINANCIEROS NO DEDUCIBLES.

La empresa ABC tiene cada ao un Beneficio Operativo (BO) de 200 (millones de euros). Los gastos
financieros (en millones de euros) durante tres ejercicios han sido:
AO 1: 150
AO 2: 40
AO 3: 70

Los gastos financieros fiscalmente deducibles sern:

AO 1. Lmite BO= 200*30%= 60. Quedan pendientes 90.

AO 2. Lmite BO= 60. Se deducirn 40 del ao 2 y 20 del ao1. Quedan pendientes 70 del ao 1.
AO 3. Lmite BO= 60. Se deducirn 60 del ao 3. Quedan pendientes 10 para ejercicios futuros.

Total Gastos Financieros pendientes:

AO 1: 70
AO 3: 10

37
5.6 OPERACIONES VINCULADAS (ART. 18 LIS)
Las operaciones entre entidades vinculadas se valorarn por su valor de mercado. Se entiende por
valor de mercado aquel que se habra acordado por personas o entidades independientes en
condiciones de libre competencia.

Las personas o entidades vinculadas debern mantener a disposicin de la Administracin tributaria la

documentacin reglamentaria que acredite dicha valoracin de mercado.

Lista de personas y entidades vinculadas: artculo 18.2 LIS. Algunos ejemplos:

a) Una entidad y sus socios (participacin mnima del 25%).
b) Una entidad y sus consejeros o administradores.
c) Una entidad y los cnyuges o personas unidas por relaciones de parentesco, en lnea directa o
colateral, por consanguinidad o afinidad hasta el tercer grado de los socios y administradores.
d) Dos entidades que pertenezcan a un grupo.

Mtodos de valoracin:
- Precio libre comparable
- Mtodo coste incrementado
- Mtodo del precio de reventa
- Mtodo de distribucin del resultado
- Mtodo el margen neto del conjunto de las operaciones.

Los contribuyentes podrn solicitar a la Administracin tributaria un acuerdo previo de valoracin de

las operaciones vinculadas que realicen. 38
5.7 EXENCIN PARA EVITAR DOBLE IMPOSICIN (ART. 21 LIS)

Estarn EXENTOS de tributacin en el IS los dividendos (o participaciones en beneficios) de entidades

cuando se cumplan los siguientes requisitos:

a) Que el porcentaje de participacin en la sociedad que reparte el dividendo sea por lo menos del
5%, o que el valor de adquisicin de la participacin sea superior a 20 millones de euros.
b) Que dicha participacin mnima se tenga por lo menos con un ao de antelacin al reparto del
dividendo (si no es as, que se complete con posterioridad el perodo de un ao)
c) En caso de participaciones en entidades no residentes, que la entidad participada haya estado
sujeta y no exenta a un impuesto de naturaleza similar al IS espaol, a un tipo nominal de al
menos el 10%, aunque se le haya aplicado alguna exencin o bonificacin.

Si se cumplen estos requisitos, la renta est exenta. Por tanto, procede realizar un AJUSTE
NEGATIVO al resultado contable por este ingreso, que no tributa.

La misma regla se aplica a las rentas positivas procedentes de la transmisin de participaciones en

entidades (plusvalas por venta de acciones) si se cumplen los requisitos.

No se aplicar la exencin cuando la entidad participada sea residente en un paraso fiscal, salvo que
resida en la UE y realice actividades econmicas por motivos econmicos vlidos.

39
5.8 RESERVA DE CAPITALIZACIN
Los contribuyentes que tributen al tipo general de gravamen (25%) o al tipo del 30%
tendrn derecho a una reduccin en la Base Imponible del 10 % del importe del incremento
de sus fondos propios, siempre que:

a) El importe del incremento de los fondos propios se mantenga durante 5 aos desde el
cierre del perodo impositivo al que corresponda esta reduccin, salvo por la
existencia de prdidas contables en la entidad.

b) Se dote una reserva indisponible por el importe de la reduccin, que deber figurar
separadamente en el balance.

Para el cmputo de los fondos propios de inicio de ejercicio, no se tendr en cuenta el

resultado del ejercicio anterior. Para el cmputo de los fondos propios finales del ejercicio,
no se tendr en cuenta el resultado del propio ejercicio.

Esta reduccin no podr superar el 10% de la Base Imponible previa del perodo impositivo.

Las cantidades no reducidas por insuficiencia de Base Imponible podrn aplicarse en los
perodos impositivos que finalicen en los 2 aos inmediatos y sucesivos, respetando el
mismo lmite.

40
41
5.9 COMPENSACION DE BASES IMPONIBLES NEGATIVAS

Las Bases Imponibles Negativas (BIN) generadas en ejercicios anteriores por el contribuyente podrn
ser compensadas con rentas positivas de los perodos impositivos siguientes, con el lmite del 60% de
la Base Imponible previa a esta compensacin, y a la reduccin por reserva de capitalizacin (70% a
partir de 2017).

En todo caso, se podrn compensar en el perodo impositivo BINs hasta 1 milln de euros (sin
aplicacin hasta ese importe del lmite comentado en el punto previo).

La compensacin de BINs puede, como mucho, dejar la base imponible del ejercicio a cero, en ningn
caso convertirla en negativa.

Ejemplo: En el ejercicio 2014 la sociedad X, SL gener una base imponible negativa de 2.520.000 euros.
Cul ser el importe mximo de compensacin de BINS en 2016, si la base imponible previa del ejercicio es
de 1.300.000 euros o 2.800.000 euros, respectivamente?

Caso 1 Caso 2

Base imponible previa 1.300.000 2.800.000

Compensacin BINS -1.000.000 -1.680.000

Base imponible ejercicio 300.000 1.120.000

42
6.PERODO IMPOSITIVO Y DEVENGO

6.1 EL PERODO IMPOSITIVO

Coincidir con el ejercicio econmico mercantil de la entidad.

No exceder de 12 meses.

Se entender concluido:

Cuando la sociedad se extinga (Cancelacin Registral).

Cambio de residencia al extranjero de la entidad residente (siempre que no hubiera
sido constituida de acuerdo con la normativa espaola)
Cuando se produzca la transformacin de la forma jurdica de la entidad y ello
determine la no sujecin al IS de la entidad resultante, o la modificacin de su tipo
de gravamen o la aplicacin de un rgimen tributario especial (ejemplo: de SICAV a
SL, de SA a Fundacin de rgimen especial).

6.2 DEVENGO

ltimo da del perodo impositivo.

43
7.TIPO DE GRAVAMEN Y CUOTA NTEGRA
7.1 TIPO DE GRAVAMEN

Tipo Impositivo
Tipo General 25 %
Entidades de nueva creacin (durante 2 pdos. impositivos)
15 %
Condicionado a la realizacin de actividades econmicas
Entidades sin fines lucrativos que les sea de aplicacin la Ley
10%
49/2002
Fondos de Inversin Mobiliaria 1%
Sociedades de Inversin de Capital Variable (SICAV) 1%
Sociedades y Fondos de Inversin Colectiva 1%
Fondos de Pensiones 0%
Entidades de crdito y entidades que se dediquen a la
exploracin, investigacin y explotacin de yacimientos y 30%
almacenamientos subterrneos de hidrocarburos

44
7.2 CUOTA NTEGRA

LA CUOTA NTEGRA SE OBTIENE APLICANDO EL TIPO DE GRAVAMEN QUE

PROCEDA A LA BASE IMPONIBLE.

LA CUOTA NTEGRA SE REDUCIR POR:

LAS DEDUCCIONES PARA EVITAR LA DOBLE IMPOSICIN INTERNACIONAL.

DOBLE IMPOSICION INTERNACIONAL JURDICA.

DOBLE IMPOSICION INTERNACIONAL ECONMICA.

LAS BONIFICACIONES.

BONIFICACIONES POR RENTAS OBTENIDAS EN CEUTA Y MELILLA

BONIFICACIONES POR PRESTACION DE SERVICIOS PBLICOS,
LOCALES

LAS DEDUCCIONES PARA INCENTIVAR LA REALIZACIN DE

DETERMINADAS ACTIVIDADES.

45
8. DEDUCCIONES Y BONIFICACIONES

8.1 DEDUCCIONES PARA INCENTIVAR LA REALIZACIN DE DETERMINADAS

ACTIVIDADES

Actividades de investigacin y desarrollo e innovacin tecnolgica (I+D+it).

Inversiones en producciones cinematogrficas y artes escnicas.

Creacin de empleo

Creacin de empleo para trabajadores con discapacidad

46
DEDUCCIN POR ACTIVIDADES DE I+D+it

Tienen derecho a la deduccin por I+D las entidades que realicen actividades de INVESTIGACIN y/o
DESARROLLO (I+D), segn las definiciones contenidas en el art. 35 LIS. La base de la deduccin estar
constituida por el importe de los gastos de investigacin y desarrollo y, en su caso por las inversiones en
elementos de inmovilizado material e intangible excluidos los edificios y terrenos.

La base de la deduccin se minorar en el importe de las subvenciones recibidas para el fomento de

dichas actividades e imputables como ingreso en el perodo impositivo.

El porcentaje de deduccin aplicable ser

a) Del 25% de los gastos efectuados en el perodo impositivo. En el caso de que los gastos efectuados
sean mayores que la media de los efectuados en los dos aos anteriores, se aplicar el 25% hasta
dicha media, y el 42% sobre el exceso respecto de la misma.
b) Deduccin adicional del 17% del importe de los gastos de personal (investigadores cualificados
adscritos en exclusiva a actividades de investigacin y desarrollo).
c) El 8% de las inversiones en elementos de inmovilizado material e intangible, excluidos los edificios y
terrenos, siempre que estn afectos exclusivamente a las actividades de investigacin y desarrollo.

Tienen derecho a la deduccin por INNOVACIN TECNOLGICA (it) las entidades que realicen
actividades de dicha naturaleza. Entre otros, por los gastos en (i)Diseo industrial e ingeniera de
procesos de produccin, que incluirn la elaboracin de muestrarios; (ii) Adquisicin de tecnologa
avanzada en forma de patentes, licencias, know-how y diseos; (iii) Obtencin del certificado de
cumplimiento de las normas de aseguramiento de la calidad de la serie ISO 9000, GMP o similares, sin
incluir aquellos gastos correspondientes a la implantacin de dichas normas.

La base de la deduccin se minorar en el importe de las subvenciones recibidas para el fomento de

dichas actividades e imputables como ingreso en el perodo impositivo.

El porcentaje de deduccin en las actividades de innovacin tecnolgica es del 12%.

47
 NORMAS COMUNES A LAS DEDUCCIONES
(PARA INCENTIVAR DETERMINADAS ACTIVIDADES)

1. Lmite global de las deducciones relativas:

25% de la cuota ntegra, minorada en las deducciones para evitar la doble imposicin internacional y las
bonificaciones,
50% de la cuota ntegra: cuando la deduccin por I+D+IT por gastos efectuados en el propio ejercicio
exceda del 10 por 100 de la cuota ntegra minorada en las deducciones por doble imposicin y las
bonificaciones,

2. Cmputo de los plazos de aplicacin:

Las cantidades no deducidas podrn aplicarse en los 15 aos inmediatos y sucesivos. El plazo se eleva a
18 aos cuando las cantidades no deducidas se corresponden con las deducciones por I+D+IT.

Podr diferirse hasta el primer ejercicio, dentro de la prescripcin, con resultados positivos.

Entidades de nueva creacin.

Sanear prdidas con aportacin efectiva de recursos.

3. Mantenimiento de la inversin: 5 aos o vida til o 3 aos en caso de bienes muebles.

48
 Ejemplo numrico limite deducciones
La sociedad VVV SL obtiene en el ejercicio 201X una Base Imponible de 15.000 . El tipo de gravamen es del 25%. La deduccin
por Doble Imposicin Internacional asciende a 1.000 . Tiene derecho a una deduccin por Investigacin y Desarrollo de 1.200 ,
y a una por creacin de empleo de 400 .

Base Imponible: 15.000

T.G. : 25%
Cuota ntegra: 15.000
25%
3.750

Deduccin D. Imposic.
Internacional = 1.000
Cuota ntegra
Ajustada Positiva = 2.750

Deduccin por I+D = 1.200

Deduccin creacin empleo = 400
Total Deduccin = 1.600

Lmite: 2.750
% 50%
1.375

(50% puesto que la deduccin por I+D es superior al 10% de la Cuota ntegra ajustada positiva )

Cuota a Ingresar: 2.750

-1.375

1.375

49
9. REGMENES TRIBUTARIOS ESPECIALES

Agrupaciones de inters econmico. Art. 43 LIS

Uniones temporales de empresas. Art. 45 LIS

Entidades dedicadas al arrendamiento de viviendas. Art. 48 LIS

Sociedades y fondos de capital riesgo y sociedades de desarrollo industrial regional. Art. 50 LIS

Instituciones de inversin colectiva. Art. 52 LIS

Rgimen de los grupos de sociedades. Art 55 LIS

Rgimen especial de las fusiones, escisiones, aportaciones de activos y canje de valores. Art 76 LIS

Rgimen fiscal de la minera. Art 90 LIS

Rgimen fiscal de la investigacin y explotacin de hidrocarburos. Art 95 LIS

Transparencia fiscal internacional. Art 100 LIS

Incentivos fiscales para las entidades de reducida dimensin. Art 101 LIS

Rgimen de las entidades de tenencia de valores extranjeros. Art 107 LIS

Rgimen de entidades parcialmente exentas. Art 109

50
9.1 INCENTIVOS FISCALES PARA LAS ENTIDADES DE REDUCIDA
DIMENSIN

MBITO DE APLICACIN: Este rgimen se aplica a las entidades cuyo importe

neto de la cifra de negocios sea inferior a 10 millones de euros en el perodo
impositivo inmediato anterior.

El rgimen especial se aplica durante los tres periodos impositivos inmediatos y

siguientes a aqul en el que se supera el lmite de los 10 millones de euros, siempre
que la entidad fuera reducida dimensin el ao en que se super el lmite y los dos
anteriores.

Exclusin: no resulta de aplicacin a entidades patrimoniales.

51
1) Libertad amortizacin para inversiones generadoras de empleo

Adquisicin elementos de inmovilizado material nuevos e inversiones inmobiliarias,

afectos a actividades econmicas.
Plantilla media durante los 24 meses siguientes se incremente respecto de los 12
meses anteriores y se mantenga durante 24 meses ms.

Importe libertad de amortizacin: 120.000 x Incremento de plantilla (con dos

decimales).
Aplicable tambin a bienes adquiridos en leasing, si se ejecuta la opcin de compra.

2) Amortizacin acelerada de elementos nuevos del inmovilizado material y de las

inversiones inmobiliarias y del inmovilizado intangible

Coeficiente de amortizacin lineal mximo x 2

Los elementos del inmovilizado intangible con vida til indefinida x 1,5
Compatible con cualquier otro beneficio fiscal aplicable.

52
3) Dotacin por posibles insolvencias de deudores

Posibilidad de provisin global: hasta el 1 por 100 sobre saldos deudores a fin del
periodo impositivo.
Incompatible con saldos deudores a los que se haya aplicado el rgimen general.

4) Reserva de nivelacin de Bases Imponibles

Posibilidad de minorar la Base Imponible positiva en el 10% de su importe, con un

lmite de 1 milln de euros.
Esta minoracin revertir si, en los perodos impositivos que concluyan en los 5 aos
siguientes, el contribuyente tiene Bases Imponibles Negativas, y en el importe de
dichas BINs.
El importe pendiente de revertir al finalizar los 5 aos se adicionar a la Base
Imponible del ltimo perodo impositivo que concluya dentro de estos 5 aos.
Condicionado a la dotacin de una reserva indisponible por el importe de la
minoracin.

53
 Ejemplo numrico Libertad amortizacin generacin empleo

ERD ADQUIERE:
ERD adquiere en 2012:
PRECIO DE
ADQUISICION
Una nave industrial nueva: 1.000.000,00
Valor del suelo: 45% 450.000,00
Valor de la construccin: 55% 550.000,00
1.000.000,00

Incremento de plantilla media respecto los doce ultimos meses: 120.000,00 1,75

AMORTIZACION AMORTIZACION AJUSTE

CONTABLE FISCAL
3% 16.500,00 210.000,00 - 193.500,00

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 Ejemplo numrico Amortizacin acelerada ERD

Compra de una mquina nueva por 100.000 . Amortiza en 10 aos

La empresa es de reducida dimensin

Ejercicio Amort. Contable Amort. Fiscal Diferencia

doble coef. Temporaria
mx. tablas
1 10.000 20.000 -10.000
2 10.000 20.000 -10.000
3 10.000 20.000 -10.000
4 10.000 20.000 -10.000
5 10.000 20.000 -10.000
6 10.000 0 10.000
7 10.000 0 10.000
8 10.000 0 10.000
9 10.000 0 10.000
10 10.000 0 10.000

55
 Ejemplo numrico Morosidad global 1%

Deudas pendientes de cobro a 31 de diciembre 128.250,00

De este total una parte se corresponden a:
Deuda Ayuntamiento Matar 35.000,00 No se puede efectuar dotacin por insolvencia
Deuda empresa NopagoSA en situacin concursal 15.000,00 Se puede efectuar dotacin por insolvencia
Deuda frente a una persona vinculada 12.000,00 No se puede efectuar dotacin por insolvencia
Deuda vencida el 15 de marzo 10.000,00 Se puede efectuar dotacin por insolvencia

Saldos no deducibles 47.000,00

Deudas susceptibles de dotacion individual 25.000,00

Total susceptible de provisin global 56.250,00

Saldo 1% 562,50

Dotacin total: 15.000 + 10.000 + 562,50

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 Ejemplo numrico Reserva de Nivelacin de Bases Imponibles

Reserva de
Ao BI previa Minoracin Reversin BI
Nivelacin
2015 1.000.000 -100.000 0 900.000 100.000
2016 700.000 0 0 700.000 100.000
2017 300.000 0 0 300.000 100.000
2018 -15.000 0 +15.000 0 85.000
2019 -25.000 0 +25.000 0 60.000
2020 200.000 0 +60.000 260.000 0

- Ao 2015: Se minora la Base Imponible en el 10% de su importe.

- Ao 2016 y 2017: Suponemos que la empresa opta por no minorar su Base Imponible.
- Ao 2018 y 2019: Como la Base Imponible previa es negativa, debe aplicarse parte de la
minoracin practicada en 2015.
- Ao 2020: Este perodo impositivo finaliza el plazo de 5 aos en que debe revertir la
minoracin practicada en 2015. Aunque la Base Imponible previa de 2020 es positiva,
debe incrementarse en el importe minorado en 2015 y que todava no haba revertido.

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58